会计要素有关问题的探讨

目 录

一. 我国会计要素的现状·········································2

会计要素的概念········································2

会计要素的分类········································4

会计要素间的等式关系··································4

二. 影响我国会计要素的因素·····································5

会计环境··············································5

会计对象··············································5

会计目标··············································5

会计假设··············································6 

三．我国会计要素存在的问题·····································6

会计要素定义的主语“企业”不准确·····················6

“收入”和“费用”的内涵欠缺考虑·····················6

“利得”和“损失”使用混乱···························7

会计要素与会计科目脱节·······························8

会计要素设置与会计等式问题···························8

四. 我国会计要素的改进建议·····································9

（一） 修正会计要素定义的主语·······························9

（二） “收入”、“费用”与“利得”、“损失”的修改··············9 

（三） 对会计科目进行重新分类······························10

（四） 会计要素设置问题····································10

（五） 积极借鉴国际经验····································11

五. 结论·······················································11

六. 参考文献···················································13

会计要素有关问题的探讨

会计要素是会计报表的基本构成要素，是会计对象的具体化，也是会计基本理论研究的基础，更是会计准则建设的核心。会计要素设置是否恰当、财务报表要素的定义的导向是否合理，直接关系到财务报表的逻辑性和财务报表的可理解性。会计要素也被称为财务报表要素，它是对会计对象的基本分类，是设定会计报表结构和内容的依据，也是进行会计确认和计量的依据。只有对会计要素做出科学严格的定义，才能为会计的确认、计量、记录和报告奠定坚实的基础，会计要素在整个会计工作中有着不可缺失重要地位。通过研究我国会计要素的影响因素、现状，分析存在的问题，给出了我国会计要素的改进建议。 

一．我国会计要素的现状

会计要素是对会计对象的基本分类，会计要素能反映会计主体的财务状况和经营成果，会计要素构建了资产负债表和利润表的基本框架。所以，会计要素的设置是否合理、恰当对会计目标的实现有着重要的影响。我国财政部在2006年颁布的《企业会计准则――基本准则》的第十条规定，企业应当按照交易或事项的经济特征确定会计要素，会计要素包括资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。具体的定义和会计等式如下：（会计要素的定义，分类和会计等式）

(一) . 会计要素的概念

 会计要素又叫会计对象要素，是指按照交易或事项的经济特征所作的基本分类，也是指对会计对象按经济性质所作的基本分类，是会计核算和监督的具体对象和内容，是构成会计对象具体内容的主要因素，分为反映企业财务和状况的会计要素和反映企业经营成果的会计要素。会计要素是对会计对象所作的基本分类，是会计核算对象的具体化，是用于反映会计主体财务状况和经营成果的基本单位。中国《企业会计准则》将会计要素界定为六个，即资产，负债，所有者权益，收入，费用和利润。

资产是指企业过去的交易、事项形成的，由企业拥有或者控制的，预期会给企业带来经济利益的资源。其确认的条件是与该资源有关的经济利益很可能流入企业和该资源的成本或者价值能够可靠地计量。负债是指企业过去的交易或事项，预期会导致经济利益流出的现时义务。其识别标准相关的义务有关的经济利益很可能流出企业带来未来经济利益的金额能够可靠地计量。所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。包括实收资本（或股本），资本公积，盈余公积和未分配利润。在股份制企业又称为股东权益。所有者权益是企业投资人对企业净资产的所有权。它受总资产和总负债变动的影响而发生增减变动。收入是指企业在日常活动中所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。利润是指企业在一定会计期间的经营成果。从狭义的收入、费用来讲，利润包括收入和费用的差额，以及其他直接计入损益的利得、损失。从广义的收入、费用来讲，利润是收入和费用的差额。

(二) . 会计要素的分类

 会计报表中所列示的具体事项，称为项目。对会计要素的进一步具体分类，则是会计科目。六项会计要素中，资产、负债和所有者权益是存量要素，反映在一定日期拥有的经济资源及应承担的经济责任，是直接关系到财务状况计量的因素，它们与资产负债表有密切关系，是资产负债表的重要项目，因此也称为资产负债表要素。收入、费用和利润是增量要素，反映一定时期内的经营成果和盈利状况，是直接关系到利润计量的要素，它们与利润表有密切联系，是利润表的重要项目，也称为利润表要素。

(三) . 会计要素间的等式关系

我国《企业会计准则》分别列示了资产，负债，所有者权益，收入，费用和利润六个会计要素。各项会计要素之间存在三个等式的关系。

即：资产 = 负债 + 所有者权益

 收入 — 费用 = 利润

 资产 = 负债 + 所有者权益 + 利润 = 负债 + 所有者权益+ 收入 — 费用。

资产的来源企业成立之初由所有者权益里的股权而来，有了股权就有了资产，在此基础上用资金进行经营购买产生了费用，经过加工生产经营取得收入，收入大于支出就形成了利润。负债就是在经营过程中扩大产生欠付的货款及借款。

二．影响我国会计要素的因素

会计要素的影响因素：

影响我国会计要素的因素主要有会计环境、会计对象、会计目标、会计假设等。在一定的会计环境下，会计对象、会计目标和会计假设，共同决定着会计要素的设置。会计要素既体现为会计对象的具体化，也反映会计目标的要求，还受会计假设的制约。

(一) . 会计环境

会计环境包括政治、经济、法律、社会环境等。会计环境是整个会计系统的外部因素。会计环境影响会计对象、会计目标、会计假设等，从而影响会计要素。

工业化前期，我国的经济发展水平低，所有者与经营者并没有分离，会计要素的划分就不需要十分具体，就没有必要划分负债和所有者权益。工业化以后，所有权与经营权分离，会计要素的划分就需要比较细化，所以将权益分为负债和所有者权益。

(二) . 会计对象

会计对象是指社会主义再生产过程中能以货币表现的资金及其资金运动。会计对象通俗一点讲就是指需要记账的经济业务，为了详细地提供会计信息，需要把会计对象进行基本分类，这就是会计要素。所以会计对象决定会计要素的设置。

(三) . 会计目标

会计作为一个人造的经济信息系统，必须存在一个明确的目标，即会计目标。会计信息系统运行围绕会计目标进行，所以，会计要素的设置，包括如何设置、数目的多少都必须将会计目标作为一个重要的因素进行考虑。

(四) . 会计假设

会计假设是指在特定的会计环境下，在进行会计核算以前，根据以往的会计实践，对很多未知的事项进行合乎情理的假设。目前会计的基本假设有四个，即会计主体假设、会计分期假设、持续经营假设、货币计量假设。会计假设是会计核算的前提，所以会计要素的设置，要考虑会计假设因素。

三、我国会计要素存在的问题

(一) . 会计要素定义的主语“企业”不准确

 我国的六大会计要素：资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润的定义的主语都是“企业”，。企业是指从事生产、流通、服务等经济活动，以生产或服务满足社会需要，实行自主经营、独立核算、依法设立的一种盈利性的经济组织。所以这六大会计要素的定义把非盈利性的经济组织排除在外了。而实际上，非盈利性组织比如学校、医院、政府部门、事业单位等，它们的会计核算也属于会计体系的重要一部分。而且，会计假设是影响我国会计要素的重要因素，会计假设中的会计主体假设应该与会计要素的主语相互一致。所以目前我国会计要素定义的主语为“企业”不太准确，范围较小，不利于指导会计实务的工作。

(二) . “收入”和“费用”的内涵欠缺考虑

 我国会计要素中的“收入”和“费用”指的是企业在日常活动中形成的，会导致所有者权益增加或减少的经济利益的流入或流出。日常活动是和非日常活动对应的，所谓日常活动是指经常地、持续发生的活动。比如生产商品的活动、提供劳务的活动、购买材料的活动等。而非日常活动是指不经常发生的、偶尔发生一次的、不可提前预期的活动，比如捐款、罚款、处置固定资产的净收益或净损失等。非日常活动也会产生经济利益的流入或流出，导致所有者权益的增加或减少。我国会计要素中的“收入”和“费用”仅仅包含日常活动，把非日常活动排除在外，使得会计要素不能反映所有会计对象的内容，所以“收入”和“费用”是狭义的定义，是否合适值得深思。

(三) . “利得”和“损失”使用混乱

 2006年的会计准则提出了“利得”和“损失”的概念，并且把“利得”和“损失”分为两部分，一部分是直接计入当期利润的利得和损失，一部分是直接计入所有者权益的利得和损失。直接计入当期利润的利得和损失是指应当计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或损失。直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或损失。“利得”和“损失”是在非日常活动中产生的，而“收入”和“费用”是在日常活动中产生的，“收入”和“费用”并没有把非日常活动产生的经济利益的流入或流出包含在内，要解决这一问题，要么把“利得”和“损失”作为单独的会计要素，要么把收入和费用的定义改成广义的定义，包括直接计入当期利润的利得和损失。但是2006年的会计准则仅仅是提出了“利得”和“损失”的概念，并没有把它们作为单独的会计要素或者是在“收入”和“费用”中包含进去。

(四) . 会计要素与会计科目脱节

 会计科目是会计要素的具体分类，如果会计科目的类别、名称与会计要素不同，会计科目与会计要素就很难形成对应关系。我国的会计科目按经济内容分为：资产类、负债类、所有者权益类、共同类、成本类、损益类六大类，前三类会计科目与会计要素划分是一致，但是共同类、成本类和损益类科目与会计要素的划分不能一一对应，损益类包括收入类和费用类要素，这就造成了会计科目与会计要素脱节。

(五) . 会计要素设置与会计等式的问题 

 资产 = 负债 + 所有者权益

 收入 — 费用 = 利润

前一等式为静态等式，反应的是某一时点相关会计对象余额（存量）之间的恒等关系；后一等式为动态等式，反应的是某一时期内相关会计对象发生额（流量）之间的等量关系。

 从表面上看，资产，负债，所有者权益，收入，费用，利润六要素似乎是一一对应的两大会计等式，但仔细分析会发现，这两个会计等式在会计概念框架中的地位和作用并不相当，且反应到具体账务处理上差异也是非常明显的。在静态等式中，左边“资产”为资金占用形式，右边“负债”和“所有者权益”为资金来源渠道，在复式记账体系中这三者都有必要进行准确记录，所以设置资产，负债，所有者权益三要素在逻辑上是合理的；而在动态等式中，左边的“收入”，“费用”需要连续地做好记录，右边的“利润”则不必连续计算确定，仅需在每个会计期末将本期发生的各项收入与费用相匹配，计算出利润金额经利润分配后转入“所有者权益”即可，所以设置收入和费用要素是合乎逻辑的，而设置利润要素则显得不必要。另外，对应于静态等式的三大要素在复式记账体系中都以“实账户”核算，其账户余额为自企业经营之初历年累积下来的金额；对应于动态等式的三要素则都是以“虚账户”核算的，具有过度性质。这些账户仅仅在各会计期间临时记录当期发生的各项收入，费用，及实现的利润，到了期末账户余额将全部清零，并最终转入“所有者权益”。可见，动态等式三要素在会计理论框架及实务操作中的地位和作用是不能与静态等式三要素相提并论的。因此认为，将“实”的资产，负债，所有者权益分别设置为三大要素是合理的，也是必要的，而具有临时性，过渡性的“虚”的收入，费用，利润要素则无须一一分设，可以考虑将三者合并设置。

四、我国会计要素的改进建议

(一) . 修正会计要素定义的主语

 建议把六大会计要素的主语“企业”修改为“会计主体”。这样，会计要素的主语就与会计主体假设一致了，使得会计要素体系更为科学合理，也更能适应我国现代经济的发展需要。

(二) . “收入”、“费用”与“利得”、“损失”的修改

 “收入”和“费用”存在的问题前面已经述及，修改的方案有两种，一是“收入”和“费用”维持不变，还是狭义的定义，增加“利得”和“损失”两个独立的会计要素；二是“收入”和“费用”的定义采用广义的概念，“收入”包括利得，“费用”包括损失。广义的“收入”的概念为会计主体在经济活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。广义的“费用”的概念为指会计主体在经济活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。到底采用哪一个方案，更偏向与采用二方案，这样就能有利于与国际会计准则的接轨。

(三) . 对会计科目进行重新分类

 对于会计科目分类的调整，建议是：首先，将成本类会计科目并入资产类会计科目，理由是成本类会计科目中的“制造费用”科目通过汇总和分配，是没有期末余额的，“生产成本”科目如果有余额，表示期末没有完工的在产品的成本，在资产负债表上是计入存货的，而存货是属于资产的。其次，将共同类会计科目并入资产类或负债类会计科目。因为共同类会计科目具有资产和负债的双重性质，如果期末余额在借方，属于资产类，如果期末余额在贷方，属于负债类。最后，将损益类会计科目分为收入类和费用类两大类。收入类包括收入和利得，费用类包括费用和损失。因为收入类和费用类会计科目的记账规则是完全相反的，放在同一类容易混淆。这样会计要素和会计科目的分类就一致了。

(四) . 会计要素设置问题 

1.维持目前对资产，负债，所有者权益三要素的设置不变，将收入，费用和利润要素合并为“损益”要素。这是合乎逻辑的，作为会计信息使用者，最感兴趣的是当期损益及由此带来的所有者权益的净增加额。

2.可以将“损益”细化，分设“经营性损益”和“资本性损益”两个要素。前者主要涵盖《企业会计准则》定义的收入，费用和利润，后者主要对应于投资损益。这一处理有利于凸显经营性损益与资本性损益的不同性质及其对各利益相关者的不同意义，从而提高会计质量。 

(五) . 积极借鉴国际经验

 为了更好地适应新的会计环境，我国应在积极借鉴国际先进思想的基础上，按照会计目标的要求，构建我国的会计要素体系，进一步与国际会计准则趋同，按照企业的交易或事项的经济特征设置会计要素，争取经过一系列改革,使我国的企业会计准则日趋合理、成熟,会计要素分类体系能发展得较为系统、完善。使会计人员可以用它“量体裁衣”。

五、结论

 会计是一个以提供财务信息为主的经济信息系统，它以财务会计报告为载体，着重提供关于一个企业特定时日的财务状况，一定期间的经营成果和现金净流量的信息，帮助投资者评价企业管理当局履行和完成受托责任的情况，降低投资者决策过程中面临的不确定性，改进决策效用，促使社会资源的趋利性流动。在财务报告体系中，财务报表是核心。财务报表要素(会计要素)设置是否恰当、财务报表要素的定义的导向(资产负债观或收入费用观)是否合理，直接关系到财务报表的逻辑性和财务报表的可理解性。会计要素是最基本的会计概念，随着我国会计准则的不断完善，会计要素也发生了较大变动。我国会计准则在与国际会计准则协调的同时保留了中国特色，但是我国会计准则仍存在诸多不足之处。拓展会计要素有利于全面揭示资金运动。有利于全面揭示资金运动的动态过程。同时，对各要素概念予以明确，既有利于保持会计要素之间的相互独立性，又可明确会计要素之间的关系，将会计要素与会计报表有机结合，充分体现会计要素与会计报表的密切关系。我国出台了新会计准则之后，会计要素问题已经有进一步的完善，但是考虑到对我国会计乃至财经领域的深远影响，我们还应当不断探索，将其更加完善。

参 考 文 献

[1] 中国会计学会.《会计基础》.中国财政经济出版社 . 2011

[2] 财政部.《企业会计准则》. 2006

[3] 杜兴强.《关于会计要素几个问题的思考》.上海立信会计学院学报 . 2007

[4] 黄海燕.《对我国会计要素的几点思考》.现代商业 . 2010

[5] 陈亮 .《我国会计要素构成的探讨》.中国煤炭经济学院学报.2012

[6] 陈毓圭.《会计要素论》.会计研究 . 2011

[7] 唐国平.《会计要素的比较与改进》.中南财经大学学报 . 2011

[8]《谈会计要素与会计科目之间的矛盾与协调》科技咨讯，2008

[9]《会计要素与财务报告》. 财务部会计委员会 . 2005