管理会计在医院管理中的应用

管理会计在我国应用的基本现状及发展趋势

管理会计在我国医院财务管理中的应用及其现状

管理会计在医院管理中起着举足轻重的作用

医院管理会计的特征分析

在医院管理中发挥管理会计作用所面临的问题

现阶段我国医院强化管理会计运用的意义

加强管理会计在医院管理中的应用措施

我国医院管理会计的未来发展方向

内 容 摘 要

随着我国市场化的进一步推进，医疗卫生机构的市场化改革步伐越来越快，构建一个有利于发挥会计功能的医院管理体系，抓好财务管理的主要环节，是搞好医院经营管理的重要保证。但是管理会计在医院的应用中还存在一系列的问题，迫切需要引起医院决策者的重视。

关键词：管理会计 医院 财务 应用 对策

管理会计在医院管理中的应用

管理会计(Managerial Accounting)是一门新兴的综合性边缘学科，它突破了传统会计的局限，综合运用高等数学、运筹学、数理统计、预测决策技术、技术经济学、信息经济学、行为科学等相关学科的技术方法，为行业管理人员进行最优决策和加强经营管理提供科学手段。管理会计在西方发达国家医院的财务管理中得到了广泛而系统的应用。在我国管理会计始于20世纪70年代末。目前已逐步形成了具有中国特色的现代管理会计学科体系。本文就管理会计在医院的应用谈谈个人看法。

　一、管理会计在我国应用的基本现状及发展趋势

我国对管理会计的研究和应用起步较晚，约开始于上世纪七十年代末、八十年代初。短短二十多年时间，管理会计无论在理论上和实践上都取得了较大的发展。近二十多年来，社会经济环境发生了很大变化，全球性竞争日益激烈，信息产品的迅猛发展，科学技术的高速进步，使企业面临着许多新的挑战。在这种情况下，全面质量管理、适时制、作业成本法等管理会计方法的出现，大大强化了企业质量管理水平，同时也提高了成本控制的有效性和成本计算的正确性。随着成本管理水平的提高和管理技术的发展，人们在成本管理会计中引入战略管理思想，实现战略意义上的功能扩展，从而形成战略成本管理，至此传统的管理会计也开始向战略管理会计转变。

二、管理会计在我国医院财务管理中的应用及其现状

目前，管理会计在我国医院财务管理中没有得到应有的重视，许多医院对管理会计的内容和其对医院财务管理的作用知之甚少。在我国正在推行医疗卫生制度改革的背景下，加强管理会计在我国医院财务管理中的运用，对增强医院的市场竞争意识和创新意识，有效降低医院运行成本，促进我国医院优质、高效发展，有着重要的现实意义。加强管理会计在医院财务管理中的运用，是医院在市场经济条件下，加强医院财务管理的一种全新管理思路。重视管理会计在医院财务管理中的作用，对提高我国医院的财务管理水平有着重要作用。

三、管理会计在医院管理中起着举足轻重的作用

（一）控制与调节的作用

在医院经营决策过程和日常医疗活动中，可利用价值工程和成本控制及效益中心原理，根据经营目标的要求，以及工作进程中所反馈的问题和差异，控制和调整相关环节，纠正偏差，以保证医院预算和各项责任目标的实现。

对于科室成本的调控，管理会计的参与作用也不可忽视。根据科室的业务量和额定收益，确定科室的目标成本和边际利润，并定期和不定期地对照实际完成数检查其预算执行情况，及时发现差距和分析问题所在，责成限期整改。

 （二）规划和决策的作用

 医院根据医疗市场的需要，结合自身的实际情况，利用管理会计中常用的方法，对医院的经营和发展做出科学的预测分析，对医院重大投资建设做出明智决策。可以结合全面预算和科室部门的责任预算，确定各项经营目标，用以指导医院的各项经营活动。

 管理会计要利用回归直线法，测算医院各期病人就医总量和医疗费收入总量，以及各病种的发展趋势，并以此为依据，应用本、量、利分析法，测算并确定医院的目标成本和边际利润，利用差量分析法和贡献毛利分析法，对医院的投资方向进行可行性决策。

 发挥管理会计的规划和决策作用，可使医院的经营活动避免盲目性，增强医院各项预算和规划的前瞻性，能够使医院在经营活动的组织实施、医疗资源的优化配置、成本效益目标实现的过程中进行有效的控制调节，从而促进医院经济效益的提高。

 （三）组织与配置的作用

 医院如同一个大企业，其人、财、物等资源的配置和组织管理若能实现最佳配置，则可以大大降低经营成本，争取更大的发展空间。

 1．优化物流医院物流所占用的资金比例是很高的，通过加强内部控制，设计和制定药品成本控制制度、卫生材料消耗费用定额制度、物资采购成本控制制度、医疗质量管理规程、各病种诊疗处理规程及责任目标与收益分配相结合的制度等，并利用这些制度和规程构成合理的管理体系，尽可能规范各单位的经济行为。

 2．坚持效益优先原则运用利益机制，促使管理部门和各责任单位按照效益优先原则行事，使资源优化配置和高效率运行成为医院内在的行为准则，按照优化资源配置所产生的成本和效益情况，进行成本效益分析。除非出于社会效益的必需，并有相应的亏损弥补方案，否则必须是贡献毛利大于固定成本，且经济效益和社会效益综合评价又较高的配置方案方可考虑采用。

 （四）考核与评价的作用

 考核与评价作用能否真正发挥出来，直接影响到员工的工作积极性和责任目标的最终实现。

 首先，应根据医院的经营目标和各项责任目标，结合医院管理需要和各科室部门的工作内容，制订一套科学而又实用的考核评价方案。

 其次，按照方案规定，对照科室的考核指标，根据各种渠道所收集反馈的信息资料，检查各责任单位的本、量、利责任目标和医院总体经营目标实现完成情况，并对其动态发展趋势进行测算分析。

 最后，依据这些数据资料，对各责任单位履行岗位职责的实际业绩进行综合评价。依据评价结果，对实际业绩和预期业绩不理想的，及时采取措施，限期改进，并进行相应的处罚，而对成绩优秀者，则进行适当的表扬和奖励。以此达到提高医院的社会效益和经济效益的目的。

　四、医院管理会计的特征分析

 （一）管理会计提供的信息将更加多元化

 医院核心能力包含显性资产和隐性资产。管理会计主题的转变意味着管理会计所提供的信息必须突破传统财务信息的界限，进入一种更加多元化的局面。

 数量信息与质量信息，财务信息与非财务信息，静态信息与动态信息，内部信息与外部信息，物质层面信息与精神层面信息都将成为管理会计信息。

 （二）医院管理会计具有明显的外向性

 管理会计将视角更多地投向影响医疗业务发展的外部大环境，这些外部环境主要包括社会文化环境、自然环境、法律环境以及专业学术地位、医疗服务半径同行竞争能力等等，医院管理会计特别强调各类相对指标或比较指标的计算和分析，如相对价格、相对成本和相对现金流量以及相对市场份额等等。

 （三）管理会计主题从价值增值到医院核心能力培植

 社会经济环境的变化，必然导致医院组织结构或体制以及医院所面临的市场环境的变化，这些变化又会引起管理会计实务发生变化，现代医院管理会计主题已经从单纯价值增值逐步转移到对医院核心能力的培植。医院的核心能力是医院竞争力的重要表现形式，是医院内部一系列互补的机能和知识的结合。

 核心能力的实质就是一组先进技术和能力的集合体，而不是单个分散的技术或能力。

 因此，核心能力可以视为核心技术、管理能力和集体凝聚力的集合。核心能力对组织及其人力资源具有高度的依赖性，医院职工在相当大的程度上充当了核心能力的承担者。那么，侧重于为医院内部经营管理服务的管理会计，如何为医院核心能力的诊断、分析、培植和提升提供相关信息，自然而然地成为新世纪管理会计发展的主题。

 （四）医院管理会计更注重长期、持续的发展战略

 现代医院非常重视自身的健康可持续发展。因此，医院管理会计必须超越单一的期间界限，着重从长期竞争地位的变化中把握医院未来的发展方向，它更注重医院持久优势的取得和保持，甚至不惜牺牲短期利益。

 所以，构成医院竞争地位的上述因素都是医院管理会计必须研究的内容，而不是仅局限于优良的财务业绩这一财务指标。

 五、在医院管理中发挥管理会计作用所面临的问题

 （一）认识不足

 管理会计在医院管理中的运用尚未形成一套完整严密的方法体系，许多医院对此没有足够的重视，对如何发挥其作用更是毫不在意。

 由于受传统会计处理方法的影响，医院的财务科只是负责费用报销的部门，不能发挥自己在财务管理方面的作用，也使得会计人员仅限于费用记录凭证录入等基本的工作，甚至完全按照以前的会计处理方法进行业务处理，直接导致了对业务把握不准确、财务信息不及时、分析依据不充分等一系列的问题。

 此外，医院的领导大多是医疗领域的专家学者，而非出身于财务。在医院管理中疏忽财务是常见现象，对繁杂的会计报表、复杂的数据分析感觉很吃力，当碰到专业性更强的财务数据时更是力不从心。领导对财务不敏感，必然无法预见管理会计所具备的重要作用，由此造成对管理会计的应用不够重视也就理所当然了。

 （二）会计人员专业水平有待进一步提高

 举例来说，据不完全统计，广州市医疗单位的会计人员中，专科学历占87%，本科以上学历仅占12%。专业水平的高低决定了对管理会计的认识程度及理解操作能力，尤其是对重大的成本支出项目和可塑性较大的成本支出项目分析控制能力，如对重点成本项目实行重点监控和专责管理，控制非必要的成本支出，把各种额外的成本损失控制在萌发之前，这些都需要很强的专业技术能力。同时，由于医院的工作相对比较稳定，因此大部分人均安于现状，没有及时提高专业水平，导致与时代发展不协调。

 （三）国家医疗体制不合理

 首先，由于目前的医院属于政府垄断，不存在较大的竞争，没有激活内部活力的机制；其次，以药养医的畸形模式使得很多医院更关注药品的管理，而忽视整个医疗成本管理；再次，卫生资源分布不合理，主要集中在大城市，导致大医院收入居高并不需要担忧成本，而小医院虽考虑成本却仍然入不敷出的局面。在这样一个体制下，必然制约了管理会计作用的发挥。而管理会计就是要使医院面对市场，充分挖掘内部潜力，控制不必要的成本，从而实现其作用。

 （四）业务流程不规范

 目前，很多医院在财务管理方面相当不规范，具体表现在：一是管理松散。科室对物资消耗管理太松散，是的物资消耗波动幅度太大，对管理会计进行物资分析造成很大影响。二是报账不及时。由于医院对费用管理实行“一支笔”的政策，院长要对所有费用逐一进行审批，对有疑问的还需要进一步了解。同时，科室对本科室的费用报销亦存在怠慢的现象，造成每个会计期末时，对费用的归集不能达到预期的水平，从而影响管理会计的分析结果。三是固定资产管理不到位，容易遗漏成本。会计核算不全面，对固定资产计提、维修费用的处理不完善。在进行收入成本配比时，成本容易被人为低估，造成结果的偏差。

 六、现阶段我国医院强化管理会计运用的意义

 在目前的形势下，医院强化管理会计的运用，有着现实必要性。重视并充分运用管理会计，对我国医院的发展有着重要的意义。因此，一定要采取措施，加大管理会计的运用力度。具体而言：

 （一）建立医院运用管理会计的组织框架。在财务管理模式上，应改变传统的以财务会计主体的财务管理模式，实现由计划经济体制下“报账型模式”向市场经济体制下“经营管理型模式”的转变，建立管理会计与财务会计并行的财务管理模式，并运用管理会计学的原理和方法拓展传统财务管理的内涵，如进行医疗业务成本量利分析、开展风险管理、存货控制等；同时应建立现代医院管理会计的组织形式。由于我国传统的财务管理体系没有将管理会计纳入其中，因此，要采取逐步引入，持续提高，最终有机融合的科学发展过程将管理会计融入其中。此外，还应建立独立于财务部门的审计部门，并在制度上和组织体系上保证内部审计人员能够独立开展工作，监督医院的经济活动。

 （二）营造医院管理会计发展的良好环境。长期以来，事业单位一直靠行业优势维持运转，人员由政府安排，主要资金由财政部门解决，有困难找政府。随着外部环境的变化，建立一个合理的经济运行机制，营造良好的发展环境，成为我国医院建立管理制度必须解决的问题。

 （三）建立责任会计制度。医院可通过建立责任会计提高医院的管理水平，如建立责任会计制度，分级进行经济核算，责任会计负责全院各科室的责任经济核算，并直接对总会计师或财务科长负责，其主要职责有编制责任预算和进行日常记录、核算及编制责任报告等。要以责任预算和业绩分析为工作重点，建立科室管理员制度，科室管理员为科室核算责任人，直接对科室主任负责，这样就形成了一个完整的核算网络和成本控制网络，为医院预算决策奠定了坚实的基础。

七、加强管理会计在医院管理中的应用措施

　我国于1998年颁布实施的医院财务制度和会计制度，是我国医院财务会计的重大改革。顺应了我国卫生事业改革的发展方向。同时,医院财务会计制度的实施也为医院运用现代管理会计。加强医院经营管理奠定了良好的基础条件，是医院实现集约型经营管理的基本保证。　 （一）建立管理会计理论体系

 随着经济全球化、信息化浪潮的推动,医学科技的迅猛发展，建立具有医院特色的管理会计体系必须根据医院的具体情况，从实际出发，加强对管理会计基本理论问题的研究，充分吸收并消化管理会计的精髓。管理会计应以提高医院经济管理、经济效益为目标，以本量利为基本原理，以医疗经营决策为核心，以医院经济管理的预测、决策、控制为主要内容。同时，研究一套规范性原则来约束管理会计，注意吸收医院经济管理科学发展的最新成果，从而进一步完善医院管理会计理论框架，逐步建立起有医院特色的科学的管理会计理论。

 （二）加强组织管理

按照管理会计的技术要求，医院应按照医院管理决策层、机关管理职能层、基层科室执行层建立多层次的组织管理体系。管理决策层主要有院长和总会计师负责，未设总会计师的医院应有主管财务的副院长协助管理。机关职能层主要应有财务会计科、管理会计科、成本核算科等部门组成。基层科室执行层主要是各临床科、医技科以及机关各部门及职能科室组成的责任中心，这些独立核算的责任中心，构成贯彻执行全院经济管理总体目标的具体执行单位。在多层次组织管理体系的基础上，还应建立决策咨询的组织体系——医院经济管理委员会。医院经济管理委员会要建立定期召开会议制度,对经济决策方案的论证咨询制度以及审核制度等管理规范。经济管理委员会要对医院最高管理决策层负责，对年度的预算、决算、重大投资项目进行决策论证，算对医院经营趋势的预测分析、决策方案及重大的经济管理事宜，履行论证、咨询和贯彻实施的职责。

（三）实行定量分析和定性分析相结合

 现代管理科学认为，管理首先是决策，决策是领导者和管理者的首要职能，因而以现代管理科学为指导所形成的管理会计，也把决策会放在首位。尽管决策应主要在对备选方案进行定量分析基础上进行选优，以定量分析为基础也是管理会计的主要特点。但医院在经济管理过程中会碰到许多不确定因素，各种因素又是互相制约，互相影响的。因此，在决策中既要用定量分析的方法对历史资料进行数量分析，又要同时非数量因素进行定性分析，只有将两种方法结合起来运用，才能保证医院的医疗经营管理决策的科学性。

（四）积极应用会计电算化

目前，会计电算化工作已被众多医院所认识，但大部分医院只是利用了计算机代替手工记账、算账和编制报表的功能，利用计算机会计信息系统参与管理还没有引起医院领导的足够重视。事实上，现在市场上的大多数会计软件都已具备管理的功能，如自动计算资产负债率、资金周转率、投资收益率等众多财务指标，对应收账款的账龄进行分析，对投资风险进行分析等。在分析过程中，用户可以调用以前年度的有关数据进行比较，还可以与软件提供的合理数据值进行比较。在软件功能的帮助下，医院管理者不再凭感觉，是以量化数据进行科学的预测和决策。现代化经营包括生产经营和资本经营两项内容，这两项内容均属管理的范畴。

（五）大力培养专业管理人才

 专业人才是医院管理会计实施保障。管理会计不仅要求会计人员不但要掌握现代科学管理学、数学、预测学、和经济学方面的知识，还要了解行为学等社会科学知识，同时要有与时俱进、开拓进取、改革创新精神，不但要认真做好“报账型”的会计工作，还要努力学习做好“经营型”的会计工作。为此我们一定要强调会计执业资格考试中管理会计的重要性。在会计职称考试以及注册会计师考试等行业资格考试中都应该强调管理会计的重要性，通过考试使会计人员具备必要的管理会计知识和意识，也只有通过这样的途径，才能使会计人员明确管理会计与财务会计、医院管理的关系，从而营造出重视管理会计、应用管理会计的医院氛围。

八、我国医院管理会计的未来发展方向

大体说来，我国医院管理会计的发展方向，应是理论体系逐步完善化、实践应用灵活化、理论与实际结合紧密化、管理会计在企业管理和财务管理领域的作用明显化。

成本计量目的多元化和成本概念结构多维化

随着我国经济体制改革的不断深入，市场经济体制的建立和健全，医院已成为一个相对独立的经营实体，医院面临市场经营等经营管理问题，其成本控制、成本考核分析各方面的成本问题越来越多，成本管理的目标也自然发展为融预测、决策、计划、核算、控制、考核和分析等为一体的多元化体系。为满足预测、决策和计划等成本管理要求的计量目的，预计成本分为边际成本、差量成本、机会成本、固定和变动成本、目标成本等。而为满足控制、考核和分析等成本管理要求的计量目的，则要求建立正确的计划成本、标准成本、目标成本、责任成本等成本计量制度，同时还要求成本计且能获取医院以前年度成本资料等。多元成本计量目的要求相应建立多维成本概念，正如杨纪瑰教授所述：“服务于不同目的，采用不同方法和包括不同范围所进行的成本计算的结果，就可能产生不同的成本概念和成本数字。”在管理成本的打框架下，各种成本的涵义和外延也有了较大的变化发展。

（二）作业成本法和目标成本法将成为应用主流

目前理论界对作业成本法和目标成本法已有定论，但尚未形成系统的体系，在实际应用中也仅应用在少数制造行业中。事实上作业成本法同样适用于非制造行业如金融保险业、商业、医疗卫生业等行业。目前，随着医院自动化程度提高以及会计和管理人员成本管理观念及水平的提高，市场的不断成熟与完善及大范围推广运用，形成全国范围的成本计算和管理方法，这不但能提供相对准确的成本信息，且有利于制订科学有效的经营决策、投资决策，提高医院竞争能力，增加医院价值，促进我国的经济发展水平。因此，作业成本法势必成为我国未来成本管理的核心方法，医院已不仅仅从医院内部成本核算着手，已经开始拓展到考虑社会消费水平和患者后续服务质量、医院品牌效应的提升等方面。

总之，现代医院管理会计学是会计学的重要组成部分，在促进医院规范化、科学化、现代化管理中起着重要的作用。在医院进一步深化改革的今天，医院管理会计的内容应当不断创新、不断拓展、不断完善，医院才能保持可持续发展。

参 考 文 献

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