试论审计风险与防范

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一、当前审计面临的风险

二、强化审计风险意识

三、如何防范审计风险

内容摘要

现代审计发展到今天，已经成为市场经济不可或缺的组成部分，它在建立和维护资本市场的完整性方面扮演着一个最重要的角色，没有它金融市场将会萎缩。因而，与金融市场有关的利益团体，都会关心审计，并且愿意支付费用聘请审计人员，提高信息的可靠性，降低他们投资决策的风险。但在社会经济发展到二十一世纪的今天，审计人员如何在铺天盖地的信息中，分辩出会计信息的真实与否，已经成为审计人员工作的重要职能。

审计人员要明确目前审计工作所面临的形势，了解审计风险的概念及特征，并且要懂得审计风险的构成是由两个部份组成：技术风险及道德风险。审计风险由客观的存在的与主观的努力结合，它有三种表现形式：评估的审计风险，可接受的审计风险及终极的审计风险。通过分析审计风险与审计质量、审计责任、审计重要性与审计证据的关系，更加清楚的树立审计的风险意识，提高防范的措失。风险的预防是处理风险的一个重要方面，防范审计风险需求落实在审计工作的各个阶段，才能真正满足规避所有重大的风险，支撑出具的真实可靠的审计报告。最后加强学习，转变思想观念，提高审计人员的执业水平，规范职业道德，才能真正保证新时期审计工作的正常有顺的进行。

试论审计风险与防范

社会政治经济形势在变，审计环境在变，审计对象在变，审计方法技术在变，审计人员也必须随之而变，甚至要变得更快、更准、更灵、更精，否则将面对更大的风险，甚至有淘汰的危险。在这称之为“诉讼爆炸”的时代，审计事业既充满活力，也充满压力和风险。审计风险的到来并非“狼来了”，也不是理论性的预告，而是眼前的现实。审计人员应该树立风险意识，防范审计风险。

　一、当前审计面临的风险

　（一）市场经济下会计信息非常重要，而会计信息却失真。

计划经济环境下，会计信息主要上报政府部门，而政府部门利用的也有限。在市场经济环境下，会计信息对投资者和债权人非常重要，会计信息的失真就会导致投资决策的失误和投资风险。

（二）舞弊现象普遍存在

舞弊现象普遍存在，有人测算，1982－1992年在经济体制改革过程中，国有资产流失数千亿元，其中相当一部分是一些人利用职权进行舞弊。1997年的经济年检表明，我们国家查出违纪金额2030亿元。但是，舞弊也不是中国的特产，在世界各国都有舞弊，美国有人测算，目前美国的舞弊金额高达4000亿美元左右。为此，美国出现“注册舞弊审计师”的新行业，目前会员已经发展到15000人，美国情报局的一些官员也加入了这个行业。查处舞弊就成为审计面临的繁重任务之一

1、减少舞弊靠控制

舞弊带有普遍性，只能预防和减少舞弊，难以彻底杜绝，关键是如何杜绝灾难性舞弊。减少舞弊的有效措施是健全内部约束机制。

1.1对于高级管理层靠以身作则，否则影响下属人员。

1.2在业务过程中两个人经办比一个人经办产生舞弊的可能性小，所以不相容职务必须分离，例如授权与执行要分离，一个企业如果什么事都由总经理说了算，就很难有利润。

1.3管钱、管物的人员要定期轮岗或休假，国外企业的财务人员一年必须休假，实际上是利用休假的机会检查是否存在舞弊。

2、查处舞弊靠审计

内部审计不仅在审计法中予以规定，新的会计法对内部审计的地位也给予明确，对会计质量要定期进行内部审计。那么，审计如果发现不了存在的问题也负有责任。

审计的发展是由起初的差错纠弊发展到目前着重抓效益审计，对舞弊的审计在国际上有争议，但大多数认为，如果不对舞弊行为进行审计，审计就没有生命力。美国的审计准则规定，审计应关注舞弊，这说明审查舞弊是审计的责任之一，内部审计尤其如此。而且，内部审计具有熟悉内部管理情况，容易获取信息，便于上通下达，所以，内部审计对查处舞弊最为有效。

　二、强化审计风险意识

　只有牢固树立审计风险意识，会计师事务所才能更好地生存和发展。

（一）审计风险的涵义及特征

关于审计风险的概念，国外有许多学者都作了积极的探讨，但由于理解的角度不同，因此结论也并非完全一致。其中，具有代表性的观点为：

《柯勒会计辞典》（Koreas Dictionary for Accountants）对审计风险的解释：一是已鉴证的财务报表，实际上未能按公认会计原则公允地反映被审计单位财务状况和经营成果的可能性；二是在被审计单位或审计范围中存在的重要错误，而未被审计人员察觉的可能性。

美国注册会计师协会（AICPA）认为：审计风险是审计人员对于存在重大错报的财务报表未能适当地发表他的意见的风险。

《国际审计准则》则认为：审计风险是指审计人员对实质上错报的财务资料可能提供不适当意见的那种风险。例如，审计人员在那些他们所不知道的情况下，可能对实质上错报的财务报表提供了无保留意见。

我国《独立审计具体准则第9号——内部控制与审计风险》，将审计风险定义为：会计报表中存在重大错报或漏报，注册会计师审计后发表不恰当审计意见的可能性。而审计风险又由两方面风险构成：一方面是审计人员认为会计报表公允可以接受，但实际上会计报表却存在重大错报的风险;另一方面是审计人员认为会计报表存在重大错报而不能接受，但实际上是公允的风险。

关于审计风险的阐释尽管国内外学者的理解和所得出的结论不尽相同，但基本内容是相近的：即由于审计结论与客观事实，审计行为与法律规范的离析，给审计各方关系人带来损害，导致审计主体需要对其行为和所做出的审计结论及其后果承担责任。因此，我们认为，所谓审计风险（Audit Risk）是指审计组织或审计人员在审计过程中由于受到某些不确定因素的影响，而使审计结论与客观事实发生背离，从而受有关关系人指控并遭受某种损失的可能性。

审计风险与其他风险相比，具有以下特点：

1、客观性。审计风险是客观存在的，而且普遍存在于所有审计业务之中和

整个审计过程之中。只要审计结论未得到充分验证之前，均有差错风险存在的可能。

2、时效性。就某项具体业务而言，审计风险存在于一定的时间区段之内，一旦超出了该时间区段，风险也就自动删除。审计风险存在的时间区段称之为审计风险期间。一般的说，从审计工作开始到审计结论提出，为审计风险形成期间，从审计结论得出到审计结论证实，为审计风险承受期间。

3、或然性。审计风险的存在是必然的，但是否所有的审计风险都会导致审计责任那就不一定。也就是说有的审计风险可能会引起审计责任，有的审计风险则不一定引起审计责任。审计风险的这种性质，即为或然性。

4、可控性。虽然审计风险客观而又普遍地存在，但不是说审计风险无法控

制。无论是哪一种主体风险通过审计人员的主观努力都可能会得到控制，而不引发审计责任。

5、非零性。审计风险客观存在，无论审计人员如何努力，审计风险绝不会

控制到零的程度，也就是说审计风险不可能全部消除。一是客观风险具有不可控性，二是审计风险降低与审计资源投入是相关的，存在于一个经济相关的范围，如果超出了一定的范围就可能会得不偿失。

（二）审计风险由技术风险和道德风险构成。

1、技术原因

1.1 审计入员的胜任能力跟不上企业经营业务活动发展的需求

随着现代经济的迅速发展，现代企业的经营规模越来越大，企业经营活动越来越复杂，各种高新技术的产业化，经济结构组织的多元化，各种金融创新工具的被广泛运用，使得企业的经营活动和财务报表编报和披露的复杂程度远远超出了审计入员传统的审计方法和知识结构。这些发展，大大提高了执业会计师审计的难度，而对传统的滞后的审计方法和审计入员的胜任能力提出了新的挑战。为此，执业会计师必须不断提高自身的业务素质，包括知识结构和行业经验，以不断满足企业经营活动日益发展的需求。

1.2审计方法跟不上社会经济环境的发展

随着现代企业经济的迅速发展，企业管理当局欺诈案件时有发生，做假的手段越来越高明。客观上要求执业者必须要采取相应的审计方法，以发现和披露企业财务报表中存在的大错报和漏报，有效规避审计风险。而我国多数审计入员仍采用传统的帐项基础审计方法，审计取证依赖于会计帐薄，会计报表，以期发现错报和漏报，是一种事后审计。制度基础审计方法由于审计人员对此方法不熟练而甚少使用；至于风险导向审计方法，尚处于吸收理解之中，未能立即采用，从而制约了防范审计风险的能力。

1.3审计质量控制制度不能有效落实

审计质量决定着会计师事务所和执业会计师的生存和发展。由于我国的注册会计师行业的发展尚处于初期阶段，且发展很不平衡。我们的内部质量控制制度还不健全，多数是停留在最基本的审计工作底稿的审核上。加之市场经济发展的不平衡，使得行业内部的激烈竞争和审计收费偏低。少数所为了招揽业务，人为降低收费标准，甚至牺牲审计质量，满足客户不正当需求，使审计质量控制制度落不到实处。因此，建立从接受审计客户的评估到审计报告发出全过程的全方位的质量监控体系以确保审计质量，是十分必要的，是壮大和发展注册会计师行业的一项重要工作。

2、社会原因

在我国，随着法制不断健全，注册会计师行业不断被社会所认识，服务领域不断扩大，审计风险产生的社会原因也必将被执业者所认识。九十年代初，深圳原野公司和北京长城公司恶性事件发生所带来的对深圳特区会计师事务所和北京中诚会计师事务所审计责任的追究使人们对审计风险有了认识，而银广夏等一系列上市公司欺诈舞弊案件把相关联的会计师事务所和执业会计师推上了被告席，使我们对审计风险的认识提高到一个新台阶。

审计责任和审计风险同在，忽视审计责任就会导致严重的审计风险，审计责任的追究就会导致审计风险的产生。

（三）审计风险是客观的存在和主观的努力的结合，因而审计风险具有三种具体表现形式。

1、评估审计风险

评估审计风险是指审计人员接受某审计项目后,在初步了解被审计单位基本情况的基础上,采用一定的审计手段,所评估的该项目可能存在的审计风险。评估审计风险主要与被审计单位本身的各方面情况有关。被审计单位的规模越大、经营性质越复杂、内部控制越弱、管理当局的可信赖程度越低,则评估审计风险也就越高。评估审计风险是导致财务报表产生重大错报和漏报的可能性,是客观的存在,它不受审计人员的影响和控制。

2、可接受审计风险

可接受审计风险是指审计项目完成后,审计人员或会计师事务所准备承担或可以接受的审计风险。可接受审计风险主要受以下三个因素控制:

一、会计师事务所的风险承受能力:会计师事务所的风险承受能力越强,可接受审计风险也就可以越高。会计师事务所的风险承受能力则主要取决于事务所的规模、经济实力以及法律责任的承担能力等。

二、财务报表和审计报告使用者的情况:财务报表和审计报告的使用者素质越高、范围越广,对财务报表和审计报告的利用程度越高,可接受审计风险就越低。

三、行业之间的竞争情况:会计师事务所之间的竞争越激烈,可接受审计风险也就越低。可接受审计风险是审计人员或会计师事务所主观确定的,其与评估审计风险的差异,即为需要主观努力的程度,是决定审计项目取舍的重要衡量标准之一。

3、终极审计风险

终极审计风险是指审计项目完成后所实际形成或审计人员实际承担的审计风险。终极审计风险主要与审计程序的设计和执行情况有关。审计程序设计和执行得越好,终极审计风险就越低。终极审计风险在数量关系上、理论上应与可接受审计风险一致,但实际上,它既可能大于也可能小于可接受审计风险,因为审计程序的设计和执行受审计人员的业务素质和某些主、客观因素的影响。因而审计人员在执行审计过程中,应尽量按计划规范操作,以使终极审计风险控制在可接受审计风险范围内。

简而言之,评估审计风险是客观存在的,可接受审计风险是主观确定的,而终极审计风险是客观存在和主观努力的结果。因此,审计人员在决定是否承接某一审计项目时,可以将评估审计风险与可接受审计风险进行比较,然后根据成本效益原则决定取舍。如果接受该项目,在审计过程中应尽量严格执行所设计的审计程序,使终极审计风险等于或小于预先设定的可接受审计风险。虽然终极审计风险取决于可接受审计风险,但并不完全等同于后者,它是固有风险、控制风险和检查风险共同作用的结果。

（四）审计风险与审计质量的关系

从审计质量的角度看，审计风险实质上是审计质量不良的风险。在审计工作中审计结论与审计事实发生的偏离，说明审计质量没有达到应有的标准；审计主体行为不当造成的风险说明审计工作质量未得到有效控制。审计风险与审计质量之间存在着此长彼消的关系。审计质量越高，审计风险就越小；审计质量越低，审计风险则越大。

（五）审计风险与审计责任的关系

从审计责任角度来分析，审计风险是指审计工作中可能出现某种失误而形成的责任风险。审计人员对审计工作的质量，审计结论的正确性和真实性，对审计行为的规范性和合法性负有责任。没有审计责任也就无所谓审计风险，审计责任越大，审计风险也越大，两者呈正向运动。

（六）审计风险与审计重要性的关系

对于一个审计项目，审计人员在开始实施前要预先确定可能的审计风险水平，在项目结束又要评价审计风险水平。这种确定和评价，审计人员都是希望把审计风险控制在一个可容的范围内，那么什么是可容的？什么又超出可容之限？这在客观上需要有一个衡量的标准或操作的尺度。这个标准或操作的尺度即为审计重要性。

《我国独立审计具体准则第１０号———审计重要性》第二条指出:“审计重要性是指被审计单位会计报表中错报或漏报的严重程度,这一程度在特定环境下可能影响会计报表使用者的判断或决策。”简单地说,审计重要性就是错报的可容忍程度,其量化标准即重要性水平。也就是说,在重要性水平之内的错报,是可以容忍,可以接受的。因此,审计风险与审计重要性之间有着密切的关系。

评估审计风险与审计重要性之间是反向关系,即评估审计风险越高,所确定的重要性水平就越低,这样才能保证终极审计风险在一定水平内。反之,评估审计风险越低,重要性水平越高,这样可以节约审计成本。《我国独立审计具体准则第１０号———审计重要性》第八条指出:“注册会计师应当考虑重要性与审计风险之间存在的反向关系。重要性水平越高,审计风险越低;重要性水平越低,审计风险越高。”这里的审计风险指的就是评估审计风险。这一反向关系也可从另一个角度来理解,即计划确定的重要性水平越高,对审计工作质和量的要求就越低,在此条件下作出正确审计结论的可能性就越大,审计风险因而也就越低。

可接受审计风险与审计重要性之间是正向关系,即可接受审计风险越高,所确定的重要性水平越高,这样可以保证审计成本的节约。反之可接受审计风险越低,所确定的重要性水平也应越低,这样才能保证审计质量的控制。因为可接受审计风险越低,说明审计人员要求的财务报表错报的可容忍程度越低,则其重要性水平也应越低,才能满足较低的审计风险的要求。

终极审计风险与审计重要性之间也是正向关系。因为终极审计风险基本上取决于可接受审计风险。

（七）审计风险与审计证据的关系

审计证据是审计人员在执行审计业务过程中,为形成审计意见所获取的证据。审计人员所获取的审计证据越多,对实质上错报的财务资料提供不适当意见的可能性就越小,审计风险也就越低。因而审计证据与审计风险之间也有着密切的关系。

评估审计风险与审计证据是正向关系,即评估审计风险越高,所需获取的审计证据就应越多,这样才可降低终极审计风险。可接受审计风险与审计证据则为反向关系,即可接受审计风险越低,所需获取的审计证据就越多。因为搜集的证据越多,越容易发现财务报表中的错误,因而越容易形成正确的审计意见,审计风险也就越小。终极审计风险与审计证据也为反向关系,即所获取的审计证据越多,终极审计风险就越小。

审计风险是客观存在的，只要我们树立风险意识，在执业过程中遵循独立、客观、公正的职业道德，严格执行审计程序，审计风险是可以防范和降低的。

三、如何防范审计风险

风险的预防是处理风险的一个重要方面。费什霍夫（Fischhoff）提出三种处理风险的策略。首先是预防那些可以引起不利后果的事项发生；其次是一旦事件发生了要预防其后果；最后是当事件及其后果都发生时应尽量减轻后果的损失。当然，其中最好的办法是避免和预防引发事件，为此，就要采取各种措施对审计质量进行有效的控制。例如，评估固有风险和测试检查风险外，注意选择培训和激励职员，制定标准程序和最佳实务手册，提高业务质量，采用同业检查的方法尽早发现问题，同时督促审计师保持应有的谨慎等，这些质量控制措施都可以大大提高审计结论的可靠性，达到防范未然的目的。

头脑中树立了审计风险意识，在执业过程中就要防范和规避审计风险。执业会计师要把审计风险意识贯穿于审计计划，审计实施和审计完成的全过程。

（一）加强学习，不断提高执业人员的素质

1、转变审计人员的思想观念。

强化风险意识，要求审计人员必须转变思想观念，要充分认识到审计风险，审计风险损失及其管理与控制，不仅是理论研究的对象，也是关系到审计自身生存发展的大问题。这种思想观念的转变，既是审计人员自身的任务，同时，也受外部环境的影响与督促。

2、提高审计人员的业务水平。

审计人员业务水平的高低直接关系到审计风险及风险损失发生可能性的大小，同时也反映着审计人员风险意识的强弱。因此，强化审计人员的风险意识，降低审计风险，必须从提高审计风险业务水平入手，提高审计人员业务水平的途径除了需要审计人员加强自我学习磨练外，重要的一点就是强化整个社会的审计人员的职业培训教育。审计人员的职业培训能够使审计人员的知识不断更新，在执行业务时能够关注新问题，实现业务规范化操作。

3、规范审计人员的职业道德。

审计人员的意识薄弱在一定程度上是由于审计人员的职业道德水平造成的，审计职业为社会提供服务必须担当起服务社会的职责，凭借其丰富的专业知识和精湛的业务技能，以独立客观的身份发表公正的意见，维护职业和行业的良好形象。如果审计人员不忠诚自己的事业，审计责任心不强，就会增大审计风险。所以强化审计人员的风险意识，必须规范其职业道德。

（二）优化审计方法。

在方法上，可以引进目前最先进的以风险为导向的风险基础审计模式，以保证质量为前提，统筹运用各种方法。如审阅法是指审计人员通过对有关书面资料的仔细观察和阅读，来查明有关资料及其所反映的经济活动是否合理、合法和有效，适用于各种书面资料的检查。它是最基本的技术方法之一，但审阅法不是一种独立的审计方法，运用审阅法常常只是提供审计线索，为了更好地收集审计证据，必须将审阅法与其他审计方法结合起来使用。交叉使用传统的审计方法来获取审计证据，这样所获得审计证据不论从数量上还要从质量上都显得更为充分，达到降低审计风险的目的。

要合理配置审计力量，选择合适的审计方法，获取充分的审计证据。在取证时，审计入员绝不能满足于客户自行提供的资料，要获取强有力的外部证据，多角度地取证、印证。比如，债权的函证，一定是按照审计程序由审计入员亲自函证，存货的盘点必须按重要性原则进行现场抽盘，监盘，不能依赖于客户提供的盘点记录。

审计完成阶段，要根据审计实施过程中取证结果，对审计计划阶段和实施阶段风险的评估作出评价，考虑审计取证是否充分，是否能满足规避所有重大的风险，能否支撑所出具的审计报告。

(三)加强被审计单位的内部控制。

由于被审计单位的内部控制制度存在一定的缺陷，所以被审计单位应从加强经济业务管理、内部控制制度与内部激励制度相结合、建立和完善内部控制评价体系三个方面完善内部控制制度，确保其经济活动经济资料合法性合理性。

（四）在审计计划阶段要慎重选择客户，这一点也很重要。由于行业内部竞争激烈，特别我们是处在经济不发达地区，审计业务不多，行业内部相互压价，相互诋毁，容易形成无序竞争，为了生存，饥不择食。这样就容易产生审计风险。因此，我们在接受委托时，对客户要慎重选择，要选择正直的客户。同时对客户的财务状况要进行横向、纵向比较分析，并充分考虑审计入员的胜任能力。

(五)健全各项法律法规制度。

法律法规和法律准则是审计人员判断是非的标准，随着经济的发展，社会环境的变迁，随时都会出现新的情况新的问题，需要对我国现行的有关审计的法规应除注册会计师的民事责任方面的管理等方面进行完善。

（六）采取有效措施，避免审计人员人身侵害。审计的职业风险还体现在审计人员的人身安全方面。审计机关是经济监督执法部门，随着审计工作的不断深化和审计力度的不断加强，必然会涉及到被审单位、个人的经济、政治利益，尤其是审计人员参与查办大案要案，与犯罪分子斗智斗勇，一些不安全的因素越来越多，审计人员和家属受到威胁伤害的事情时有发生，因此，要增强审计人员的安全防患意识，树立自我保护意识。注意审计工作方法，注意工作的隐蔽性和保密性，保护自身安全，降低审计风险。

审计与审计风险是同一事物的两个方面，有审计就有审计风险。审计监督制度是不断解放生产力和发展生产力的必然结果，经济越发展，经济活动愈复杂，审计承担的责任就越大，审计难度越大，审计风险也越大。

近年来，由于审计工作所带来的诉讼案件不断增加，审计风险日益成为世界各国会计、审计学者研究的一个热门话题。人们在不断探索究竟什么是审计风险，它的原因有哪些，它会产生什么样的后果，如何规避审计风险。随之而来的是各种有关审计风险的新观点不断出现，孰是孰非莫衷一是。但勿庸置疑的是，社会发展对审计的要求也越来越高，审计人员一定要不断提高自己的业务水平，树立风险意识，有效的控制和规避审计风险，提高审计质量，这不仅是审计行业人员所应该具备的能力，而且对于社会经济健康快速的发展，维护市场经济的正常秩序，都有十分重要的作用。

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