会计理论结构的探讨与研究

目 录

一、 会计理论结构的含义

二、会计理论结构研究的现状

三、构建会计理论结构的意义

四、加强会计理论结构研究的重要性

 五、会计理论结构研究的逻辑起点

六、会计理论结构的构成要素及其作用

 七、研究会计理论结构时应注意的问题 

 八、如何构建适合我国社会主义市场经济的财务会计理论结构

九、结束语

内 容 摘 要

 会计理论结构就是将各种会计理论按照一定的逻辑关系有机结合而形成的一个完整的、多层次的理论系统，也即是对会计实践进行理性认识和指导的规范化理论系统。文章从会计理论结构国外和国内的发展历史入手，对会计理论结构进行初步探讨，对加强会计理论结构研究的重要性进行了分析，并对会计环境作为会计理论结构的逻辑起点的优势进行深入研究，总结了一些会计理论结构研究过程中的经验，为以后更好的研究会计理论结构做一个铺垫。最后分析了如何构建适合我国社会主义市场经济快速发展、符合国情的财务会计理论结构问题。

 

会计理论结构的探讨与研究

 早在几百年前，会计理论就已经产生。但是，对于现代会计理论的探索和研究却只是近几十年的事情。几十年来，现代会计理论的研究者们争论不断，直到现在仍然没有建立一整套大家都信服的专业会计理论结构。正是因为这样，我们才有必要对会计理论结构进行系统的研究，以求找到适合我国市场经济下的现代会计理论结构。

一、 会计理论结构的含义

任何学科，都需要一个理论结构，借以建立统一的逻辑推理体系。会计理论结构就是将各种会计李林按照一定的逻辑关系有机结合而形成的一个完整的、多层次的理论系统，也即是对社会实践进行理性认识和指导的规范化理论系统。作为会计理论结构，它体现一个国家会计理论研究的科学水平，加强对会计理论结构的研究，不仅是会计理论自身发展的需要，也是指导我国会计实践的迫切需要。

 二、会计理论结构研究的现状

我国关于会计理论结构的研究主要有“二元论”和“三元论”学说。“二元论”是指现代会计理论结构有两个元素组成：基本理论结构和行为理论结构，或者基本理论结构和规范性理论结构。会计基本理论结构是由一组互相联系又相互独立的会计概念群按照其内在的逻辑性排列而成的一个有机整体。在这个整体中主要有会计环境、会计本质、会计对象、会计职能与会计假设等。这一部分是现代会计理论结构的根基，决定会计的性质，反映会计的属性，说明会计师什么。会计规范性理论结构是指为了实现会计目标，由一组相互联系的约束理论元素构成的有机整体。它用以指导，规范会计行为的理论。“三元论”是指现代会计理论框架结构是由结构性理论、解释性理论和行为性理论所

构成。行为性理论是指会计行为的相互联系各个理论的有机整体，它包括会计程序理论和方法理论，方法理论又包括会计确认、记录、计量、报告与分析等理论内容。其功能在于指导实际操作，使会计成为应用性极强的科学。也有观点认为会计理论结构包括：基础理论、方法理论、组织理论；或目标理论、约束理论、实现理论；或主体理论、基础理论、相关理论。这些观点的提出都有一定的道理和进步性，但同时又存在或多或少的局限性，因而关于我国会计理论结构的构建问题仍未达成普遍共识。

三、构建会计理论结构的意义

构建科学完善的会计理论结构，既是会计实践工作的需要，也是会计理论研究的需要。尽管会计理论的每一组成要素都能对某些方面的会计工作起指导作用，但如果不能按照它们之间的内在规律进行整合与优化，使之形成一个完整的系统，其指导功能将大打折扣。因此，各国的会计职业组织都把构建会计理论结构作为理论研究的首要任务。具体的讲，构建会计理论结构的意义有：

 (一)有利于会计工作者掌握会计事物的内在规律性

会计理论结构反映会计组成要素之间的内在规律性，科学合理的理论结构，能够将复杂的会计事物加以抽象化和条理化，揭示其逻辑推理关系，使之变得简明、清晰，帮助人们从宏观上、总体上理解和把握会计事物的内在规律性，进而有效从事会计实务、会计研究、会计管理和会计教脊等具体会计工作。

(二)有利于更好地发挥会计理论的指导功能

 如前所述，会计理论的每一要素都有自身的功能，但唯有通过构建会计理论结构，才能最大限度的整合它们的功能优势，调动一切积极因素，充分发挥其指导实践的作用。任何要素脱离了这一结构，其作用都将受到影响。

(三)有利于明确会计理论的方向和重点

 各种理论要素在会计理论结构中所处的地位、所起的作用是不相同的。只有通过构建会计理论结构，才能明晰会计理论研究的方向，确立会计理论研究的重点和难点，发现会计理论研究的薄弱环节，有针对性地开展研究工作，不断提高研究效率和水平。

(四)有利于推动会计理论的发展

会计理论结构的功能不仅仅是指导会计实践，它对会计研究和会计教育同样具有指导作用，会计研究中许多开发性会计理论的产生和形成，正是得益于现行的会计理论结构，而会计教育中会计课程的设置、会计教材的建设以及人才培养规格等，也往往受制于会计理论体系。可以说，会计理论结构越是科学完善，越有利于扩展研究者的思路和途径、发现社会经济现象中的会计问题、开发会计研究的新领域。

四、加强会计理论结构研究的重要性

 加强我国会计理论结构研究是我国市场经济发展形势的要求。当

前，我国正处于社会主义市场经济发展到初级阶段。其经济表现形式既区别于原来的计划经济，又区别于西方发达国家的市场经济．其发展模式是经由中国特色的社会主义市场经济。我国的经济发展是一个相当复杂的现象，在把我国经济逐渐融人全球经济一体化的进程中，必须加强会计理论结构研究。通过对不同会计理论结构的研究．寻找适合我国市场经济发展的会计理论结构，只有这样，才能使我国的会计理论结构适应经济全球化的进程，才能保证我国社会主义市场经济的稳定发展。

 在对会计理论结构的研究过程中，我们主要借鉴西方先进国家有关方面的理论，真正建立在我国本土之上的会计理论结构根本不存在，因此，将原本适合西方先进国家的会计理论结构引进我国的经济体制中，其中肯定有许多和我国经济体制不相符合的地方，再加上经济体制本身的复杂性以及会计实务的发展相对复杂，会计理论结构多种多样．为此，必须加大研究力度，努力寻找适合我国目前发展状况的会计理论结构。

 五、会计理论结构研究的逻辑起点

 (一)选择会计理论结构研究逻辑起点的要求

 对会计本源具有“揭示”作用。逻辑起点是会计理论结构建设的出发点，而会计本源则是会计理论赖以存在和发展的基本前提，离开这一前提，会计理论将成为光源之水、无本之木。因此，会计理论结构的逻辑起点必须能够揭示会计本源。

对会计研究具有“导向”作用。逻辑起点应当能够作为会计理论结构的基本导向，在此前提下，明确会计理论研究的目的、重点、路径和方法，并推导论证其他会计理论范畴，进而形成首尾呼应、前后一贯、逻辑严密、相互支撑、相互促进的理论结构。

对会计环境具有“反映”作用。任何会计理论都是特定环境下的产物，脱离客观环境的会计理论将会成为空中楼阁，因此，作为构建会计理论结构的逻辑起点，必须客观反映会计环境，将现实的会计环境与人造的会计系统紧密的连接在一起。唯此，才能使会计系统不断地更新和完善，主动适应会计环境的要求，也才能真正发挥会计理论的功能。

(二)会计理论结构研究以会计环境为逻辑起点

 会计环境的涵义。任何会计理论的形成和完善都离不开特定的环境，包括经济环境、政治环境、法律环境、科技环境、文化环境和教育环境等。我们将会计所面临的客观境况和条件统称为会计环境。这些环境因素对会计理论的形成和发展具有不同程度的制约或影响作用。

以会计环境为逻辑起点的优点。作为会计理论研究的切入点，这一超点确定的合理与否，关系到会计理论能否很好的指导会计实践，解释和预测会计实务。在确立会计理论结构的逻辑起点时，必须考虑这一起点对会计理论应发挥的作用。会计理论和会计实务作为一个有机结合的系统，必然受其所处环境的制约，因此，会计环境作为会计理论结构的逻辑起点，从系统论的角度出发更为科学。会计环境作为会计理论的逻辑起点，除具备逻辑上的合理性外，在以下几个方面具备一定的优点：

 第一，会计理论的目标是解释和预测会计实务。以会计环境作为会计理论结构的逻辑起点，能够使会计理论合理的解释和预测会计实务。任何会计实务都是具有一定的目的性，即满足一定的会计目标，而会计目标必然是适应于相应的会计环境而提出的，因此，任何会计实务都是直接或间接的和会计环境相适应。从解释方面，解释是指为观察到的实务提供理由。如，会计理论应当解释会计为什么对债务入的债务重组收益确认为重组利得而不是营业外收支项目，会计的这种确认结果是为了满足会计目标中对会计提出的主要质量要求。从预测方面，预测是指会计理论应能够预测未观察到的会计现象。未观察到的会计现象未必就是未来现象，它们包括那些已经发生，但尚未收集到与其有关的系统证据的现象。而对于未来现象，会计的预测功能必须依赖于会计环境所产生的会计假设和新的会计目标而对会计提出新的会计信息质量要求或产生的新的财务报表要对为了现象进行反映，并据此提出新确认标准和计量属性。由此分析可以看出，以会计环境为起点构建会计理论结构，可以对会计环境的变化和规律进行系统的分析，把握会计环境诸要素之间的内在规律，据此提出相应的会计目标。建立在此基础上的会计理论，才能和具体会计实务相结合，充分发挥会计理论对会计实务的指导作用。

 第二，以会计环境作为会计理论结构的逻辑起点，能使会计实务最大限度的发挥其基本职能——反映职能。会计作为一个系统，其功能也是其与外部环境——会计环境联系时所体现出来的能力。会计的职能是会计的固有功能，是会计本质的体现。

 会计的职能论也具有不同的观点，从“一职能”论到“十二职能”论，这些观点在各个方面都体现了会计所具有的特性和能力，但所有的职能都基于同一职能的基础上，即反映职能。会计是一种以提供经济信息为主的管理活动，会计的职能是唯一的，即只有反映职能，没有其他职能。因此，会计理论结构的架构应充分考虑实现会计的反映职能，否则，会计职能作为会计目标和会计实务的联系纽带就会断裂，会计的目标就无法实现。会计要最大限度的发挥反映职能的作用，就

必须和会计环境相联系，会计环境对会计目标提出不同要求，要求会计具备相应的职能，反映职能就必须和其他具体职能相适应。会计的主要目标是为股东报告受托责任的完成情况，此时，会计的监督和控制职能就成为具体职能中的首要职能。会计在发挥基本职能时就要充分考虑监督职能和控制职能的实现，如在计量属性上采用具有客观性的历史成本；在资本市场发达的情况下，企业借助资本市场的股本发行筹集资金，上市公司股权分散，会计的主要目标就转为为市场提供

有用的信息，此时，投资者通过分析会计所提供的具备相关性的会计信息体现会计分析职能、评价职能等，会计监督职能在具体职能中就会弱化，会计反映信息方面要首先考虑会计信息的相关性，为分析和评价职能提供有用信息，如在确认标准选择和计量属性上采用更谨慎的账务处理方法。与此类似，会计环境的其他因素都会通过会计目标来影响会计的职能，由此，会计的具体职能是依据会计环境对会计目标的影响而不断地发展变化，会计反映职能也会因具体职能的变化而

不断调整反映的内容和方式，以适应会计具体职能的实现，最大限度地发挥会计基本职能——反映职能的作用。

 第三，以会计环境作为会计理论结构的逻辑起点具有广泛适用性和前瞻性。理论作为一种实践的抽象，是用来指导实践的，理论来自于实践，但也能影响实践，并能预测或及时的反映新的实践。所以理论的广泛适用性和前瞻性也是理论是否成功的一个重要标准。

以会计环境作为会计理论结构的逻辑起点，相比较其他起点论而言，更具有广泛适用性和前瞻性。以会计目标、会计职能、会计动因、会计假设等作为会计理论结构的逻辑起点，都是假设会计的环境是不变的，如会计目标论，是假设在某种会计环境下，会计的目标是什么，然后据此架构会计理论结构；会计职能论是在假设某种会计环境下，会计应具备什么职能，再根据职能架构会计理论结构。在会计环境发生变化时，这些因素都会发生相应的变化，因此，这些观点都不具有广泛的适用性。另外，当新的会计环境发生时，这些观点架构的会计理论结构就可能会失去理论指导作用。如当网络信息技术充分发达时，会计假设中的会计分期概念是否还应作为会计的一个基本假设而存在等。

六、会计理论结构的构成要素及其作用

 (一)会计理论结构构成要素

会计理论结构由会计目标、会计对象、会计假设、会计环境、会计职能、会计原则、会计程序和会计方法等理论要素所组成。各种会计理论要素之间存在内容上的相关性、互补性和逻辑上的层次性、依赖性。缺少任何一种因素，都会影响会计理论结构的完整性和系统性。

 (二)构成会计理论结构的要素的作用

 会计理论的每一要素都能够从理论上回答某一会计领域的问题，或者说对会计工作具有某方面的指导作用。如会计目标主要定位会计工作的终极目的和具体任务；会计对象主要阐述会计工作的范围和内容；会计假设主要奠定会计核算的基本前提；会计职能主要说明会计在社会经济活动中的功能等。对会计实践工作没有指导作用的理论是毫无意义的理论，也不能成为会计理论结构的组成部分。

其中主要考虑要素包括：会计假设、会计原则、会计环境。会计假设或称会计假定，是指会计人员面对着变化不定的社会经济环境，所做出的一些合理推论。会计假设并不是毫无根据的猜测，而是根据企业所处的社会经济环境而做出的合理推论。会计假设是会计理论中最基础的组成部分。会计实务中所遵循的会计原则，就是在这个基础上建立起来的。依据这些假设所收集和加工处理出来的会计信息，就可以满足会计报表使用者制定经济决策的需要。会计假设是收集、加工处理会计信息所需依据的基础观念。会计假设对会计实务有着重要的决定作用。

能否构建科学合理的会计理论结构，体现一个国家的会计理论研究水平，同时也决定了会计实践工作的创新和发展程度。20世纪的会计创新大多出现在美英等国家，原因之一就是他们在20世纪30年代经济大危机，特别是二次世界大战后建立了一套科学完善的会计理论机构。

会计理论结构是一个不断发展、完善的过程。正如前面所阐述的，政治、经济、法律、文化等环境因素的变化，必然开辟新的会计领域，滋生新的会计问题，并经过会计工作者探索和研究后形成新的会计理论，同时某些会计理论的内容也会因环境的变化而被淘汰。因此，会计理论结构必须随着环境的变化而发展和完善。这也正是我们不断进行会计理论研究的原因。

七、研究会计理论结构时应注意的问题

 (一)选择正确的会计理论结构研究的逻辑起点的重要性

会计理论结构研究的逻辑起点，实质上就是研究会计理论结构的出发点，是会计理论结构赖以存在和发展的本源性范畴，对会计理论结构的研究具有决定性作用。它所含的内在矛盾，是这个理论结构中一切矛盾的萌芽。构建科学完善的会计理论结构，必须正确选择会计理论结构研究的逻辑起点。逻辑起点选择适当，可以准确揭示会计理论结构各种要素的内在规律性，及时发现理论结构研究中存在的问题，有重点、由层次、针对性地开展研究工作，不断提高会计理论结构研究的效率和质量，增强各理论结构要素之间的协调配合，最大限度地发挥会计理论结构的整体功能。

 (二)体现会计理论结构的基本特征

 会计理论结构具有内容上的完整性和系统性、结构上的逻辑性和层次性以及动态发展性等特征，这些特征既是会计理论结构科学严密的重要标志，又是充分发挥会计理论认识、预测、启迪和教育四大功能的基本前提。因此，构建会计理论结构，必须坚持这一原则。否则，会计理论结构就会失去科学性和严密性。

 (三)注重会计理论结构的实用价值

 会计理论来源于会计实践，会计理论的目的是指导会计实践，因此，对会计实践是否具有指导价值，是衡量和评价会计理论的基本标准，也是会计理论结构得以存在和发展的重要条件。任何脱离会计实践的理论不仅不能有效的指导工作，而且很可能误导会计实践。例如公允价值，从理论上讲确实是一种理想的计量标准，但如果在法治环境尚未形成、公司治理缺乏规范、会计诚信相当薄弱的条件下，其自身优势不仅无法显现，而且很可能成为会计弄虚作假的又一手段。这

就提醒我们，必须把实用价值作为构建会计理论结构的原则，将会计理论的科学性和实用性紧密结合起来。

 (四)坚持继承与创新相结合

会计理论的发展历史告诉我们，任何一个阶段的会计理论结构，都是继承原有理论精华和根据实践需要适时创新的产物，但继承不等于照搬套用，而是去伪存真、去粗取精，创新不等于标新立异，而是与时俱进、开拓更新。不会继承必然加大创新成本，并可能使会计理论游离于会计实践而成为空泛的说教，影响会计理论的指导性和可理解性。同样，不会创新必然降低继承效用，使会计理论滞后于会计实践而成为过时的说教。因此，构建会计理论结构必须遵循继承性和创新性相结合的原则。

(五)坚持自主与借鉴相结合

 按照系统论的观点看问题，会计理论结构是一个开放而非封闭的系统，各国的会计理论之间可以相互融通，取长补短，但基于会计所处的客观环境不同，任何国家的会计理论结构或多或少有自身的特色，因此，构建会计理论结构必须遵循自主与借鉴相结合的原则。没有自主，会计理论就可能脱离本国实际，中看而不中用；没有借鉴，会计理论就可能落后时代要求，采取闭门造车方式而加大建设成本，甚至延缓会计的国际化进程。

 八、如何构建适合我国社会主义市场经济的财务会计理论结构

 (一)正确选择适合我国社套主义市场经济财务会计理论结构的逻辑起点

 要想建立适合我国社会主义市场经济财务会计理论结构．必须正确选择恰当的逻辑起点，只有正确地选择恰当的逻辑起点．才能将会计理论结构按照合理的逻辑顺序完美构建。另外，会计理论结构的正确构建对于我国会计管理管理所起的作用．跟逻辑起点的选择有着非常重要的关系。从这个方面来讲，逻辑起点选择的正确与否，与我国社会主义市场经济的正常发展有着非常重要的联系。

 在财务会计理论研究的起点选择过程中，研究人员应该认真研究、分析和选择能够直接真实反映我国社会主义市场经济的变化状况，反映在我国财务管理过程中最本质的内在因素。并且能够正确引导建立我国财务会计理论结构的特殊事物作为起点。分析财务会计管理．不难发现．财务目标才是最恰当的选择。这不单是因为财务目标可以真切反映我国社会主义市场经济的变化状况，而且还可以随着我国社会主义市场经济的变化而变化。因此，我们必须以财务目标作为会计理论结构构建的起点，只有这样，才能建立和完善适合我国社会主义市场经济的会计理论结构。

 (二)努力构建适合我国各领城经济发展的会计理论结构的内容

 通常来讲，会计理论结构主要包含两个方面的内容，即基础理论和应用理论两个方面的内容。

 1、基础理论和应用理论研究的主要内容

 基础理论研究的主要内容是会计管理过程中最普通、最具内涵的

规律以及原理。既从整体上对会计管理的一般规定性进行研究，又从会计组成基本条件上的一般性进行研究，重点研究和分析会计理论结构个我国社会主义市场经济体系之间的关系，并在研究的基础上对会计实践的原则和前提加以总结，对会计理论结构的发展方向、发展趋势进行预测。在研究的过程中，研究人员还要认真借鉴其他学科的实际内容，从理论以及研究方法上获取思路，并将思路应用在会计基础理论的研究方面。

 应用理论研究的主要内容是会计实践过程中对象和手段。并在研究的基础上制定财务会计的管理规范。从本质上来讲．应用理论研究是以基础理论研究为指导，通过制定相关原则和规范对会计管理工作进行管理和约束。它既是会计管理工作执行的标准，又是评价会计管理工作的主要依据，还可以引导会计工作沿着为社会主义市场经济保驾护航的方向发展。

 2、基础理论和应用理论研究的构成因素

 基础理论的构成要素主要包括：社会环境理论；目标理论；定性理论；定职理论和定位理论；行为主体理论；要素理论；方法理论；循环理论；假设和前提理论；信息理论；理论基础等。

 应用理论的构成要素主要包括：实务规范理论：实务规范的设计理论；监督理论。

九、结束语

总之，会计理论结构对于我国社会主义市场经济的发展具有非常

重要的意义，必须大力加强相关知识的学习，认真分析我国社会主义市场经济体制下的经济特征，结合西方先进的会计理论结构，努力构建适合我国国情的会计理论结构，只有这样，才能保证我国社会主义市场经济的正常发展，保证我国经济在全球经济一体化的过程中稳步发展。

参 考 文 献

【1】李瑞生·会计理论研究[M]．中国财政经济出版社，2007，

【2】韩俊平、陈国荣·我国会计理论体系构建的逻辑起点．会计之友 ，2009年3月，

【3】于玉林·危机化机遇:推进会计理论研究．会计之友，2010年4月，

【4】熊丽果·会计理论体系构建的逻辑起点．审计与理财 ，2011年9月

【5】沈伟蓉·会计理论结构逻辑起点的探讨．科技创新与应用，2012年4月，

【6】冯婷婷、李长青·关于环境会计基本理论的探讨．经济研究导刊，2012年1月，