收入确认与计量问题研究

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收入准则核心内容以及理解

收入的确认条件

收入确认和计量与重要的财务舞弊手段

内容摘要

收入受到企业以及会计信息使用者的重视，在会计实务中，收入确认也被认为是最复杂的问题之一。随着市场经济的不断发展，互联网企业发展，电子商务发展，企业经济业务日益多样化和复杂化，企业经营环境出现越来越多的不确认性，日益复杂交易合同的不断出现，实务中往往很难根据现行收入准则来准确判断收入确认和确定收入的时点，从而导致收入的确认问题变得越来越困难。虽然我国新发布的收入准则对旧收入准则进行了一些修订，但实务中企业在收入确认和计量方面仍然存在较多需要研究和解决的问题，特别是收入确认时点，确认金额的不规范行为，虚增收入等问题较为严重。资本市场利用收入确认进行财务舞弊的事件也越来越多。所以鉴于我国经济不断发展和企业经营情况的变化要求，收入的准则应该与时俱进的进行修订修改。

收入确认与计量问题研究

一、收入准则核心内容以及理解

收入准则有以下几方面内容较为核心：

1.收入的定义

收入准则规定：收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。收入准则所涉及的收入，包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。企业代第三方收取的款项，应当作为负债处理，不应当确认为收入。

以上关于收入的定义可以看出，新收入准则是基于资产负债表观的基础来进行收入的确认，根据资产负债表观，收入的确认是依据资产和负债的变动情况来确定。如果交易或事项引起了净资产的变化，而且这些变化又能可靠地计量时，那么就应该确认收入。

2.收入准则的适用范围

收入准则规定：长期股权投资、建造合同、租赁、原保险合同、再保险合同等形成的收入，适用其他相关会计准则。

需要注意的是，我国与收入确认相关的准则主要包括有：企业会计准则第14号—收入，企业会计准则第15号—建造合同，企业会计准则第25号—原保险合同和企业会计准则第26号—再保险合同。这些准则所依据的收入确认原则是不一致的。从上面这些不同收入确认方面的准则可以看出，不同的行业、不同的业务，其所适用的收入确认原则是存在重大差异的。

3．收入的计量

关于收入准则规定：收入应当按照已收或应收的合同或协议价款进行计量，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。

需要注意的是，企业销售商品满足收入确认条件时，应当按照已收或应收合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。从购货方已收或应收的合同或协议价款，通常为公允价值。合同或协议明确规定销售商品需要延期收取价款，如分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的现值确定其公允价值。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的摊销金额，冲减财务费用。其中关于将本该当期一次性收取的款项延期收取，实质上就具有融资性质，准则和应用指南并没有规定分期收款通常时间应超过3年。而一些上市公司则选择采用企业会计准则讲解中的3年作为分期收款方式销售商品收入确认的分界线。

二、收入的确认条件

收入准则规定，销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：

1.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方

2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制

3.收入的金额能够可靠地计量

4.相关的经济利益很可能流入企业

5.相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。可以看出，这五个销售商品收入的确认条件仍然是收入费用观的具体体现，与收入的定义体现的资产负债观不符

需要注意的是，销售商品收入确认的五个条件必须同时具备，也就意味着不具备任何一个条件，企业就可以不确认收入。另外，在销售商品收入确认判断时，着重从企业所出售商品在所有权上的主要风险和报酬是否已经转移给购货方这个标准来进行判断收入确认的时点。而主要风险和报酬是否转移在企业业务类型简单、结算方式单一的情况下，则可以较为准确地依据该标准来确认和计量收入，而对于企业交易类型和结算方式的情形，特别是多要素复杂的销售合同，则依据该标准来判断收入确认的时点就比较困难。

三、收入确认和计量与重要的财务舞弊手段

收入对于企业很重要，又特别容易被操纵。关于企业，特别是对上市公司来说，利润表是投资人很关注的，因为它不仅关系到公司股利的分配，而且关系到公司的股价，而收入又是利润表中一个重要报表项目。由于收入确认在会计中既具有重要性，又具有复杂性。因此，利用收入确认进行利润操纵、粉饰业绩既有内在动力，又有外在条件。利用收入确认进行财务舞弊的内在动力，是因为收入是利润的一个重要组成，提前或者推迟收入的确认将对以净利润等为代表的财务业绩发生显著的改变；其外在条件是由于收入确认的高度复杂性，使得利用收入确认的作假行为不容易被审计和识别。虚增收入，规避税务的故意做少收入都常有发生，全球资本市场上出现的众多财务舞弊案中，利用收入确认进行财务舞弊或欺诈的案例也不少。

资本市场近年来不断曝光的财务舞弊案件，都直接或间接地涉及虚增收入从而虚增利润。因此，收入确认的问题引起了证券监管部门和准则制订机构的极大关注。近年来，包括美国、英国、国际会计准则委员会在内的国家和国际组织先后致力于制订新的收入确认准则或修订原有的准则，以更好地规范实务中的收入确认问题。

虽然收入准则对各种常见收入的确认都进行了规定，但这些规定都只是概括性的，并且各种收入的确认只给出了原则性的规定，在具体操作中还需要会计人员利用职业判断。企业管理人员完全可以利用准则存在的弹性，操纵收入的确认以影响各期利润，达到盈余管理的目的。收入确认通常存在以下几个方面的问题：

1.提前确认收入

2.推迟确认收入

3.确认有问题的收入

4.虚构客户，虚构销售收入

5.特殊销售合同的收入确认

特别的是上市公司财务舞弊的目的多是迫于业绩压力，或者为了达到投资者的业绩预期，再融资指标，避免退市或拉台股票市场的价格等。上市公司实现这些业绩目标则可能会选择通过收入确认来操纵其经营业绩。比如 “琼民源”是海南民源现代农业发展股份有限公司的简称，1993年4月30日以“琼民源A股”在深圳证劵交易所上市，上市后琼民源继续以较好的势头发展。然而，在1995年，公司濒临亏损的边缘，股价应声而跌，成为垃圾股。面临退市，但是在1996年中期，琼民源业绩突然大幅相好，股价也步步上涨至21元，经营状况突然大幅改善，业绩也高速的成长，市场无不惊讶。但是其最终内幕却是1994年以来，业绩的持续滑坡，直至濒临亏损，停牌摘牌等强大的外部压力，促使经营管理层造假舞弊。

琼民源实现会计舞弊主要指其通过虚构业务，违规确认其他业务收入和营业收入来粉饰报表。另外在其资产重组和业务往来中，通过不公允的关联方交易转移资金.操纵利润来粉饰上市公司业绩，来避免其上市公司退市或被打入ST股票行列。

因此，不管是国家，企业，乃至投资人以及普通的投资者都应该加强对财务相关方面的学习提升，并且努力改善国内的会计准则以达到能够准确的了解企业状况，避免出现银广夏之类的让普通投资者损失惨重的事件再次发生，对普通人而言，应该加强自身学习以规避其风险。

参考文献

1. 张踩峰，《会计收入研究》，中国社会科学出版社，2002年

2. 廖玉，《收入核算岗位实用技能与技巧》，中国财政经济出版社，2007年7月31日

3. 李勇,《资产负债观与收入费用观比较研究：兼论我国会计准则制定理念选择》，中国财经出版社，2006年12月1日

4. 刘丰收，《美国公认会计原则实务指引:收入确认指引-探讨复杂的收入确认》，中国财政经济出版社，2014年7月1日

5. 赵西卜,《企业会计准则的会计与审计应用（收入、建造合同、或有事项、会计政策、会计估计变更和会计差错更正）》，经济科学出版社，2004年8月1日