无形资产会计问题的研究

无形资产的概念

无形资产的特点

无形资产的会计确认问题

无形资产会计处理的改进建议

内 容 摘 要

在中国，随着高科技企业地位的不断攀升，无形资产将逐步取代有形资产成为企业的核心竞争力的来源。一个企业拥有无形资产数量的多少、价值高低是技术水平和竞争能力的标志。许多世界著名的跨国公司都拥有大量的专利、专有技术和驰名品牌等无形资产，据有关资料显示，“可口可乐”仅商标权价值约840亿美元，“微软”仅商标权价值约500亿美元，“红塔山”仅商标价值约460亿人民币，国际贸易发展情况的数据表明，技术贸易增长速度远远超过有形商品。作为商品经济发展到一定阶段的产物，尤其是市场经济不断发展的知识经济时代，无形资产是企业的一项重要资源，自2001年财政部颁布实施《企业会计准则——无形资产》以来，理论界和实务界依然围绕无形资产会计的相关问题进一步发展开深入的探讨。人们充分地认识到，在国际竞争日益激烈，在当今社会财富和经济增长越来越表现为无形资产驱动的条件下，研究无形资产会计尤其重要。

无 形 资 产 会 计 问 题 研 究

我国现行的企业会计准则对无形资产的核算、计量、披露等作了明确规定，对纠正无形资产核算中的偏差，体现新经济形势下无形资产的变化和发展，维护正常的会计秩序发挥了重要作用，现行的无形资产核算范围、计量和信息披露制度还有些不足。以下对无形资产会计确认等问题分析及处理建议。

一、无形资产的概念

无形资产概念的产生和对“无形资产”一词的认同，大约是在19世纪的晚期。对此起推动作用的应该归功于法律。1890年，美国法院通过审理“明尼苏达州铁路委员会减低铁路运费一案”时，宣布这是一种“财产的剥夺”行为，虽然剥夺的不是形体的财产，但它是无形资产——规定价格的权利。企业的资产可分为两大类，即有形资产和无形资产。无形资产是指无实物形态的可以使企业获得额外收益的长期资产。无形资产不像有形的固定资产和流动资产具有某种实物形态，而是一种看不见、模不着又确实存在着，能对企业的生产经营发挥作用的资产。但无形资产又必须依附于物质实体才能为企也带来长期收益。无形资产对于企业来说，与有形资产的固定资产、流动资产一样是企业的重要经济来源，是获得超额利润的源泉，是能够维持企业生存和发展的重要支柱之一。

企业的递延支出可分为两类。其中用于购买财产的支出构成存货等实物资产的成本，用于购买服务的支出则形成无形资产。使公司得以运行的所有无形资产的总称是智力资产，包括市场资产、知识资产、人才资产和基础结构资产。无形资产是企业拥有或者控制的、能够提高企业异质性的、没有资产形态的、能带来或保证经济利益的、内生和外购的非货币性资产。无形资产具有广义和狭义之分，狭义的无形资产是指现行会计体系内的无形资产，具有可辨认、可分离、可控制和能够以货币计量的特征。广义无形资产是指不具有实物形态，使用价值确定，能为企业带来使用并带来长期收益的一切经济资源的集合，包括知识产权型资产、人力资产、市场经济关系型资产、结构型资产、声誉型资产等。会计上通常将无形资产作为狭义的理解，认为具有无形资产性质的资产一般包括专利权、商标权、非专利技术、土地使用权、著作权等。无形资产可按不同的标准进行分类，按其来源可划分，可分为无形资产和自创资产；按照有无期限划分，可分为有期限的无形资产和无期限的无形资产。

我国的《企业会计准则——无形资产》将无形资产定义为生产商品、提供劳务、出租给他人或为管理目的而拥有或控制的、没有实物形态的、可辨认非货币性资产。可辨认是指可分离用于出售、转移、授予许可、租凭、交换，或者源自合同或者其他法定权利。内容上包括专利权、非专利权、著作权、土地使用权。特许权等。使用范围不包括：投资性房地资产中的土地使用权、合并中的商誉、石油天然气矿区权益；企业自创商誉以及内部生产的品牌、报刊名等、不确认为无形资产。

二、无形资产的特点

《企业会计准则——无形资产》说明，无形资产具有如下几个特征：一是它不具有实物形态；二是它属于非货币性长期资产；三是它在创造经济利益方面存在较大不确定性；四是它具有可辨认性。

同有形资产相比，无形资产具有下列特征。

1、无实体性。无形资产不具有实物形态。无形资产的字面含义就是指没有实物形态的资产。无形资产虽然可以买卖，是它看不见、莫不着、并以某种特有技术、知识和权利形式存在。无形资产价值的损耗，自具有无形损耗这种单一形式，其退废是没有残余，其价值的转移采用返销的形式。无实体性是无形资产最显著的特征，但并不是无形资产的独有特征，没有物质实体的资产不一定都是无形资产。

2、不确定性。无形资产的不确定性首先是指无形资产所提供的未来经济具有很大的不确定性。无形资产为企业带来的经济利益主要是其只是产权、技术独创和优势所带来的。由于当今科学技术的迅猛发展，知识、技术更新换代速度加快，使得许多无形资产所能带来的经济效益和它们本身的经济寿命难以准确地预计。无形资产的不确定性其次是指无形资产取得成本、转移价值的不确定性。由于企业的无形资产往往凝结着许多发明者、创造人长期艰苦的脑力劳动和体力劳动，其成果的取得没有历史成本可查，在市场上也无横向可比性，所以因损耗而转移的价值便难以确定。

3、独占性。无形资产的独占性也成垄断型。企业拥有某项无形资产，只要到相关部门申请注册登记，就能在法律保护下享有该项无形资产的独占权，非经该拥有企业许可，其他企业和个人无偿取得和使用。无形资产的这一特征便使持有企业或个人依赖这种独占的使用价值，在很大程度上垄断供应或销售市场，从而独家具有超过平均水平的获利能力。无形资产一旦失去垄断性，就会出现经济性或功能性贬值，假如某项无形资产达到了普及的程度，那么该无形资产也就不复存在了。

4、高效性。无形资产能使企业在未来较长时期内拥有超过同行业一般收益水平的盈利能力。无形资产的使用价值在未来较长时期内拥有超过同行业一般收益水平的盈利能力。无形资产的使用价值不再于使企业取得一般水平的收益能力，而在与给企业创造或带来未来获取超额收益的能力。如果企业能够获得超过一般水平的收益，则说明无形资产对企业的生产经营起着一定的作用。企业拥有和控制无形资产，真是为了通过无形资产获取潜在的超额收益，并在企业未来的经营活动中得以实现。

三、无形资产会计确认问题

成本能够可靠地计量是确认资产的一项基本条件，对于无形资产而言，这个条件相对更为重要。《企业会计准则——无形资产》中规定：“无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的、可辩的非货币性资产。”某个项目要确认为无形资产，应符合无形资产的定义，并同时满足下列条件：

1、符合无形资产的定义。

2、与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业。企业在确认无形资产是必须对无形资产在预计使用年限内可能存在的各项经济因素做出合理的估计，提出明确的证据来判断无形资产产生的经济利益是否很可能流入，是否可以确认为无形资产。这说明无形资产确认上保持了以往的谨慎性原则，只有在未来很可能为企业带来经济利益是才能在会计上予以确认。

3、该无形资产的成本能够可靠地计量

在无形资产成本的计量时，明确企业内部研究开发项目的支出，正确区分研究阶段支出与开发阶段支出。同时规定，自创商誉以及内部生产的品牌、报刊名、不应确认为无形资产。

4、企业拥有或控制的。就比以“跳槽效益流失”的经典案例说明：企业A投资员工培训，如果受训员工跳槽到B企业，则B企业从中受益，这是一个无法改变的事实——完全不可控制，因此就目前的情况和会计水平而言，人力资源不能确认为一项无形资产进入对外财务报告的会计核算体系。

无形资产的会计确认，存在以下问题：

1、无形资产的确认涉及范围狭窄。无形资产是指企业为生产商品、提供劳务、出租给他人、或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产。无形资产在创造经济利益方面存在较大的不确定性。无形资产确认是指将符合无形资产确认条件的项目，作为企业的无形资产加以记录并其将列入企业资产负债表的过程。现代经济学确认无形资产由20多项，而会计学确认的却很少，被我国纳入无形资产会计核算范围的则更少。根据我国会计准则的规定，无形资产的内容主要有专利权、商标权、非专利技术权、土地使用权、著作权、经营特许权等。国际会计准则规定的无形资产包括计算机软件、专利、版权、电影、客户名单、抵押服务权、捕捞许可证、进口配额、特许权、客户的信赖、市场份额和销售权等，其范围较我国明显扩大。某个项目要确认为无形资产，首先要符合无形资产的定义，其次要同时满足两个确认条件，很多无形资产因为不符合确认标准 ，而无法被纳入会计核算的无形资产范围，除了能纳入无形资产核算范围的专利权、商标权、非专利技术等，而企业自创商誉、内部生产品牌、报刊名外、对企业有重大意义的人力资源、知识资本等无形资源都被排除在外，具有较大局限性。

例如，企业自创的商誉是一项很重要的无形资产，它是使企业长期存在超额利润的重要因素，但由于其成本不能可靠计量，一直以来都被排除在无形资产之外。成本能够可靠计量是确认资产的一项基本条件，企业内部生产的品牌、报刊名等、都因其成本无法可靠计量、会计上不确认为无形资产。

2、新出现的无形资产得不到及时确认

企业对新出现的无形资产确认不够及时。现在越来越多的企业在其产品上使用各种认证体系，如环境管理体系认证、绿色食品商标使用权等，无形资产准则缺少想过的规定，导致企业无法及时确认，无法及时进行账务处理。

四、无形资产会计处理的改进建议

(一)无形资产的确认改进建议

1、扩大对无形资产的确认范围。企业应对以下项目纳入无形资产确认的内容范围：（1）自创型商誉。随着世界经济的飞速发展，企业资产逐渐从有形化向无形化方向转变。自创商誉作为现代企业重要的无形资源，咋企业资产中发挥重要作用，不可低估。自创商誉反映一个企业是否具有超额的盈利能力，对评估企业价值起巨大作用，确认企业的自创商誉是必要和迫切的。（2）企业内部形成的无形资产（如企业信誉、企业品牌等）。企业在发展过程中逐渐形成自己独特的企业文化，良好的企业文化影响着企业未来的发展前景，影响着顾客对产品的评价等。拥有良好的企业信誉、企业品牌，往往会给企业带来意想不到的经济利益，应对它们作为无形资产进行确认。(3)企业人力资源(如员工的教育情况、工作能力、职业评估等)。随着知识经济的高速发展，人力资源在现代经济发展中的作用日益突出，世界各国对稀缺资源的争夺正在从自然资源、资本资源转向人力资源，企业员工的知识水平、能力素质能左右一个企业在市场竞争中的成败。企业人力资源已成为企业重要的无形资产。

 2、及时确认新出现的无形资产

每个企业都在加大对新产品的研究、开发力度，每天都会有新产品、新技术的诞生。会计确认理应紧跟时代的步伐前进，注重对新出现的无形资产进行归类和确认。企业应提高对新无形资产的辨析度和确认力度，使新无形资产得到及时确认。

参 考 文 献

(1)宋凤花：《浅谈无形资产的确认与计量》，2008年第9期。

(2)朱丽萍:《浅谈现代企业技术研发费用的会计处理》，2009年，第3期。

(3)葛欣：《自行开发无形资产入账价值的讨论与分析》，2008年，第10期。

(4)黄静：《对新会计准则无形资产确认和计量的改进建议》，2009年，第4期。