新会计准则对上市公司盈余管理的影响

 新会计准则对上市公司盈余管理的影响
    盈余管理是企业在享有选择会计政策和变更会计估计的自由时，选择使其效用最大化政策的一种行为。盈余管理是目前国外经济学和会计学广泛研究的课题。综合来看，会计学界认为盈余管理有广义和狭义之分。广义的盈余管理通常是指企业管理层为了给企业或个人谋取利益，而通过使用会计手段或通过采取实际行动，使企业的账面盈余达到所期望的水平的操控性行为。　
 随着社会的进步，经济的发展，会计准则也不断的完善，新的会计准则的制定不断的影响和改变着公司的会计管理模式。新会计准则的制定对我国上市公司盈余管理也起着一定的限制性影响。2007 年1 月1 日，财政部对我国上市公司率先实施了由39项会计准则和相关应用指南组成的新会计准则体系，与现行17项会计准则相比，其规范的交易和事项的内容更加全面到位，有效遏制了上市公司恶意的盈余管理行为，具体表现在以下几个方面： 
 1．新会计准则在会计政策中取消发出存货计价的后进先出法,规定企业应当采用先进先 出法、加权平均法或个别计价法确定发出存货的实际成本。在中国目前消费者物价指数上涨 的情况下使得企业的存货流转得以真实地反映,消除了人为调节因素,很好地限制了企业的盈余管理。上市公司采用先进先出法,是将较低价格的材料入账, 使当期的存货成本费用下降 ,有利于公司盈余的账面核算，增加了当期利润。新的会计准则使上市公司不能利用存货的 计价方法在存货价格上涨或下跌时任意改变计价方法,从而大大缩小了滥用盈余管理的空间 。 
 2．新的会计准则对能够实施控制的被投资单位的长期股权改用成本法核算。这一规定也 从一定程度上限制了上市公司盈余管理的影响。因为旧的会计准则规定,对被投资单位具有 控制、共同控制或重大影响的长期股权投资采用权益法核算, 这就使得投资公司为了达到调节利润的目的, 通过关联交易非关联化等手段让被投资公司的利润增加或减少。 
 3．新会计准则扩大了合并报表的合并范围,遏制上市公司通过缩小持股比例,剥离若干 子公司的方法,从上市公司合并范围中剔除经营状况不好的子公司,进而粉饰上市公司集团整体业绩的做法。新准则还规定统一控制下的企业合并按照账面价值计量,这将有利于防止企 业利用统一控制下的企业合并操纵利润。按这些规定编制的合并报表将能真实反映由母公司 和子公司所构成的整个企业集团的经营成果和财务状况,很好地限制了上市公司利用母子公司的控制关系在合并或重组时利用不正当关联交易进行盈余管理。目前，我国企业的合并大部分是统一控制下的企业合并，依据旧的会计准则合并对价形式上由合并双方确认公允价值计价，尽管公允价值要经过中介机构评估确认，但由于我国目前的注册会计师执业环境不 理想，很难得出真正的公允价值，上市公司可以轻易通过合并重组获得收益。 
 4．新发布的《企业会计准则第8号———减值准备》第17 条明确规定：资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。这条规定制止了上市公司通过资产减值准备进行盈余管 理。同时，根据新的资产减值准则规定，对应收账款在一定条件下作为金融资产管理，并要求必须有“客观证据”证明发生减值才能计提减值准备，上市公司再也不能随意计提减值准备了。  正是如此的限制，更规范的上市公司的盈余管理制度，为盈余管理辟开“新路”
 一、不断完善高质量的会计准则体系
 完善的会计准则体系将有助于降低企业盈余管理的程度，不完善的会计准则体系必然为企业盈余管理提供更多的选择余地。与现行会计准则相比较，新会计准则一方面对企业的盈余管理起到了限制作用，但另一方面又扩大了企业盈余管理的空间。因此，新会计准则也需要一个不断补充修订和完善的过程。 
 1．新会计准则中, 对无形资产的摊销不再仅仅局限于直线法, 并且摊销年限也不再固定 。因此, 企业可能会通过调节无形资产的摊销年限或方法来进行盈余管理。通过减少摊销年 限和加速摊销来提高公司的业绩, 或者以相反的手法来降低业绩,达到盈余管理的目的。无形资产的新准则为企业盈余管理扩大了空间。新会计准则和原会计准则对无形资产的规定有 很大差别。原会计准则将无形资产研发支出全部计入管理费用。新准则将企业研发划分成两个阶段, 研究阶段的支出在发生当期计入损益, 进入开发程序后, 只要符合准则规定的相关 条件就可以予以资本化。在会计实务中, 由于无形资产研发业务复杂、风险大, 很难明确划分研究和开发两个阶段。公司如何划分研究阶段和开发阶段, 就决定了研发支出费用化和资本化的分界点, 为操纵利润、进行盈余管理提供了便利。 
 2．新会计准则中《借款费用》给公司进行借款费用盈余管理指引了道路。新准则规定,如果相关资产的购建或生产占用了专项借款之外的一般借款, 被占用的一般借款的利息支出允许计入资产。根据新准则,公司可能在一般借款的利息支出和符合资本化条件的资产上采 取盈余管理措施。根据新借款费用会计准则,上市公司可以在一般借款的利息支出和符合资本化条件的资产上进行盈余管理。公司可以在一定的条件下使专项借款之外的一般借款的利息支出符合计入资产的要求,扩大利息资本化的范围,提升业绩。例如,上市公司为了提高经营业绩，需要扩大利息资本化范围,则可以采用一定的手段使专项借款之外的一般借款的利息支出符合计入资产的要求,另一方面, 将已完工的固定资产长期作为在建工程核算,这样既延长了利息支出计入资产的时间,又减少了折旧的计提,从而达到盈余管理的目的。
 3．新债务重组或者非货币性交易准则可能使公司盈余管理成本降低。原《债务重组》准 则不允许债务人将债权人的让步确认为重组收益, 《非货币性交易》也规定以换出资产的账面价值来确认换入资产的账面价值。而新准则中的债务重组交易将以公允价值计量并允许债务人确认重组收益、非货币性交易中以公允价值确认换入资产并确认置换收益等。上市公司 很可能会在公司出现亏损的情况下, 或者出于维持公司业绩或者配股的需要, 通过债务重组 确认重组收益或者与上市公司以优质资产换劣质资产的非货币性交易,来改变上市公司的当 期损益。此外,对于公允价值的确认问题,也是一个操纵点。在发达的市场条件下,公允价 值比较容易确认,但是在市场不充分的情况下, 如何确定公允价值是个难题。由于我国目前 的资产交易市场虚假评估的事件屡有发生,因此,公允价值是否能够做到可靠计量，业界并 不非常乐观。 
 4．新会计准则中对借款费用的新规定有利于上市公司盈余管理，新准则中规定，符合资本化条件的资产是指需要经过相当长的时间购建或生产活动才能达到可使用或可销售状态的资产，包括固定资产和需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用状态或可销售状态的存货及投资性房地产等。很显然，与旧会计准则相比，新准则将借款费用资本化的资产范围扩大了，资本化的借款范围也由专门借款扩至专门借款和一般借款。上市公司有可能利用此规定，将一些存货的利息支出及专项借款之外的一般借款的利息支出计入资产范围，进而扩大费用资本化，调高公司利润。
 5．《投资性房地产》新准则在保留现行成本模式的情况下又引入了公允价值，公司可以将投资性房地产公允价值的变动差额计入当期损益。利用此规定，上市公司可能通过从关联企业低价购入土地使用权等房地性资产，然后利用价值重估增值的方式进行盈余管理，增加利润。在以往房地产只有在卖出后才能确认收益，而在新准则下，只需进行价值重估便可确认收益了，这给上市公司进行盈余管理开辟了新路子。
 二、为防止盈余管理的泛滥，国家在完善会计制度的同时，公司内部也需不断完善内部管理制度，相互协调，共同进步。
 目前，我国尚未建立起发育完全、运作规范的股票市场，经理市场尚未形成。《公司法》规定的各机构相互制衡的机制也远未发挥作用，董事会、监事会在很大意义上行同虚设。要防止盈余管理的泛滥，必须完善公司治理结构。企业外部不断完善资本市场，加强证券市场监管和兼并市场管理，大力发展经理人市场；企业内部健全董事会，引入独立董事，建立审计委员会，形成股东大会、董事会、监事会和经理之间的有效制衡机制。 
 企业的盈余管理手段多种多样，而且具有很强的隐蔽性，仅依靠政府加强监管还远远不够，会计信息使用者应注重自身素质的提高，加强对财务信息的分析能力和风险防范意识，充分挖掘信息的深层含义，避免被虚假信息所误导；证券交易机构也应加大对相关知识的宣传教育力度，增强普通投资人的识别能力。要能理解在特定的环境中某些会计处理方法的变更给企业所带来的影响，能区分盈余管理和会计造假的界限。在职会计人员应加强对会计理论的学习，真正做到向企业外部信息使用者提供企业相关和可靠的会计信息。可通过加强思想道德教育，培养会计人员的敬业精神，完善会计从业资格制度，健全会计从业资格制度，实施会计岗位轮换制度等方面来提高在职会计人员的理论水平。
     结束语：我国正处于商品经济，市场经济时代，与会计有着天然的联系。搞好商品经济就要讲究市场运作，讲究经济效益，讲究将本求利，将就公平交易，平等竞争，而这一切都是和会计工作分不开的。我国当前进行的会计改革直接冲击我国现行的分部门分所有制设科的会计学科体系。实践迫使我们不得不进行改革。改革学科体系是一项难度甚大的科学研究，涉及会计理论的方方面面，需要经过长期不懈的努力才能完成。
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