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我国税收法律体系的主要问题及对策
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查看 XCLW107665 我国税收法律体系的主要问题及对策
一、我国现行的税收法律体系
二、现行税收法律体系中存在的问题及后果
三、探讨适合国情的税收法律体系
四、完善税收法律体系之我见
(一)在税收立法方面
(二)在税收执法方面
(三)在增强依法治税意识方面
内 容 摘 要
我国税收管理经历了专户管理模式(以专管员为核心的管理模式),征、管、查内部分离模式,1994年分税制后以纳税户自行申报为主的集中征收、重点稽查模式等几个阶段,以前的税收工作特点是重收入轻管理,重治标轻治本,重实体轻程序。在建立市场经济体制的形势下,必须加快依法治税的步伐。依法治税的前提是“有法可依”,即尽快建立一套科学完善的税收法律体系,规范税收立法、执法程序。本文侧重于法律角度分析了目前的税收制度存在的问题,探索通过建立健全税收立法执法体系,培养全民依法治税意识,从根本上消除现行税收体制的弊端,真正实现税收管理法制化、规范化、科学化。
我国税收法律体系的主要问题及对策
税收担负着组织财政收入、调控经济运行等重要任务,是社会主义市场经济发展中非常重要的经济、法律手段,其地位和作用非常突出,在将依法治国作为我国的基本治国方略的形势下,依法治税也就显得非常重要。早在1988年国家税务总局(当时的国家税务局)就提出将依法治税作为新时期治税思想,经过十几年的努力,取得了可喜的进展,税收法律体系日趋完善,公民纳税意识大大加强,税收收入逐年大幅增长,为国家的建设和经济调控作出了重大贡献。然而,随着经济全球化时代的到来,特别是我国已在去年正式加入了WTO,对税收法治工作提出了更高的要求,依法治税工作离党和国家的要求还有很大差距,如果不抓紧时机完善税收法律体系,就会在经济发展和国际竞争中处于非常不利的地位,贻误改革和发展的大好机遇,为我国现代化建设事业带来不可弥补的遗憾。要想顺利实现依法治税的目标,首要的任务是要建立一套涵盖税收立法、税收执法、执法监督等全过程的法律体系,即首先要做到“有法可依”。下面试从税收法律体系的现状和不足之处着手,对我国税收法律体系亟待解决的一些问题作出分析,提出自己对解决这些问题的想法。
一、我国现行的税收法律体系
自1994年税制改革以来,在“统一税法、公平税负、简化税制、合理分权,理顺分配关系,规范分配形式,保障财政收入,建立符合社会主义市场经济要求的税收体制”的思想指导下,已初步建立了具有中国特色的与市场机制相适应的税制模式。具体表现在以下几个方面:
1、新的税收法律体系按照统一税法的原则初步改变了原有的对内对外两套税制的做法,注重了各单行税法体系之间的协调与衔接,有利于国家对经济的宏观调控。
2、新的税法体系充分体现了公平税负的原则,打破了原有的按企业经济性质区别对待的税制模式,从而为企业公平竞争创造了重要的条件。
3、新的税收法律体系简化了税制,工商税制由原来的32个税种合并为18个,以流转税为主体,所得税为辅助,其他税为重要补充,使税制大大简化,结构趋于合理,更富有效率。
4、新的税收法律体系确立了中央和地方合理分权的原则,既有利于保证中央必需的财力和经济手段,又可以充分调动地方积极性,发展地方经济。几年来的实践表明,新税制对提高中央财政收入占全国财政收入的比重起到了很好的作用。
5、进行了税务机构的改革,形成了国税系统和地税系统。国税系统由国家税务总局直接领导,人员、编制、机构、经费实行四个垂直管理。地税系统对省(自治区、直辖市)以下地方税务局实行上级税务机关和同级政府双重领导、以上级税务机关垂直领导为主的管理体制。这对于维护和强化各级税务机关的独立执法地位,减少地方政府对税收执法的干预,具有重要的作用。
6、原来的税务专管员管户模式已经被“以纳税申报和优化报务为基础,以计算机网络为依托,集中征收,重点稽查”的新的征管模式所取代。基本实现了税收管理法制化、规范化、科学化、制度化的目标。
7、税收执法监督初步确立。税收执法检查由上一级税务机关对下一级税务机关执行税法情况进行检查,对保证税法的严肃性是非常必要的措施。
现行的税收立法采取各个税种分别立法的形式,各单行税法以法律形式发布的已有三个:即《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》、《中华人民共和国税收征收管理法》和《中华人民共和国个人所得税法》,其他大量的则属于国务院、财政部、国家税务总局等有关行政机关发布的暂行条例、管理办法等之类的行政法规,我国现行的很多税收征管政策,甚至是很重要的征管政策,都是通过部委规章、规范性文件等形式公布实施的。这说明目前我国的税收立法形式还是以行政法规形式为主,这种立法形式的法律级次和效力不高,权威性差,影响了税法的实施效果,我国的税收立法形式应逐步转为以法律形式为主,行政法规为辅,以确保我国税法的权威性和稳定性。
现有的税务行政执法程序的法律规范比较零散,就整个税务行政执法程序而言,目前无系统的法律法规加以规范,只是对于其中的部分程序,如税务行政处罚程序、税务行政复议程序、税务行政应诉工作规程等已通过部门行政规章予以规定,《中华人民共和国税收征收管理法》中有部分内容涉及到税务行政执法程序。对于税务行政执法中涉及到的其他法律规范方面的问题,受行政法体系各法律的约束,如税收征管过程中的行政处罚行为要按照《行政处罚法》进行,税务机关制定的有关税务行政处罚的规定不得与《行政处罚法》相抵触;税收征纳双方发生争议,适用《行政复议法》、《行政诉讼法》,税务部门有关税收行政复议与诉讼的规定不得与上述法律相抵触;当由于税务机关不适当的行政行为造成纳税人损害时,对纳税人的补偿适用《国家赔偿法》;当税务违法行为情节严重构成犯罪的,则移送司法机关,按照刑事案件的程序办理。
二、现行税收法律体系中存在的问题及后果
1.宪法中关于税收的内容较少,只规定了"中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务",没有对立法权限、立法程序、立法原则以及纳税人权利与义务的明确规定。
2.我国现行的税收法律法规都是一些单行的税收法律文件,尚没有一部对一般的和共同的税收问题作出统一规定的税收基本法,一些最基本和最重要的问题没有得到法律上的认可,如税法的定义、目的、基本原则、构成要素、税收立法权、税收执法权等都没有得到有效的规定和说明。
3.税收立法的级次低,除《外商投资企业和外国企业所得税法》、《个人所得税法》、《税收征管法》是由最高立法机关制定外,其余税收法律文件大多数是通过授权立法的形式由国务院制定的,虽然这种方式具有一定的灵活性,有利于及时调整,但是这种方式不符合WTO规则的要求,缺乏透明度、稳定性和可预见性,容易受到其他成员国的攻击,实际上对于我们贯彻依法治税,实施依法征管也是极为不利的。因此,可以考虑将大多数较为成熟或者一段时间内不会发生很大变化的税收征管政策,特别是一些重要的可能涉及国际税收征管及外资企业和外籍个人利益的税收征管政策,都以法律或行政法规的形式公布实施。即使是一些需要灵活调整的政策,也应当在立法时予以明确授权,做到明确、规范、公开、有可预见性和易操作性。
4.税收法律体系不完整。首先是关于税收程序法方面的规定不足,对税务代理、纳税人权利等或没有规定,或规定得不够明确和详尽,缺乏可操作性,使作为一个完整的税务行政执法程序应当具有的内部协调、互相配合、衔接配套的要求无法满足,不可避免地造成了部分法律规定不一致,甚至相互矛盾或抵触,使原有的那些法律法规效力受到很大的削弱;其次,一些重要的税种(如增值税),长期采用行政法规的方式存在,不利于税收征纳关系的规范,也不利于强化税收法律的权威性和效力。
5.我国现行税收立法权限体制的不足与缺陷在于全国人大及其常委会与国务院税收立法权限的划分不明确,国务院实际行使的税收立法权的范围过大;税收立法权过度集中于中央,地方行使的税收立法权限过小。
由于以上的一些制度性弊端,造成了目前我国税制中存在诸多问题,较严重的有:(1)由于各级政府和部门的收费项目繁多,造成税收收入占GDP的比重呈下降的态势,税收收入占政府收入的比重也在不断下降;(2)就税制总体而言,流转税比重偏大,所得税比重过小;(3)就流转税内部而言,生产型增值税存在重复课税和税负不公的弊端,使某些行业的税负过重,抑制了企业的扩大再生产,消费税的征税范围较窄,课征于生产环节,调节消费的直接能力较弱;(4)就所得税内部结构而言,个人所得税比重过小,社会保障税缺失;(5)就财产税内部结构而言,现行财产税课征不适当,同时,遗产税与赠与税缺失;(6)农业税制严重老化,附加在农业税上的各种收费过多过重,极大地挫伤了农民的生产积极性。
随着税制改革的不断深化和主体税种的各项法规陆续出台,我国新的税收法律体系也不断完善。但是,大部分税收实体法尚未完成立法程序,税务行政执法和执法监督中的许多具体问题和处理原则还没有上升到法律高度,且税收征管事务中的税务登记、强制征收、税务稽查、违章处罚等一系列直接关系征收管理的操作性配套规章还不具备法律效力。现行的某些税收法规还缺乏法律的严肃性,弹性太大,变动快,惩罚手段单一,而且对有些漏欠税或不申报纳税行为,在税收法律责任上无法追究。要解决这些积累的问题,首要的任务是尽快研究制定出我国一整套税收法律体系的长远规划,建立一套完善税收法律体系。
三、探讨适合国情的税收法律体系
税收法律体系应当由哪些法律组成?构成税收法律体系的各个法律之间是怎样的关系?这是由现代法治国家的基本原则所决定的。首先,现代法治国家强调宪法具有至高无上的权威,所有法律都不得与宪法相违背,因此,税收法律也必须以宪法中有关税收的规定为依据制定,整个税收法律体系必须以宪法为最终法律渊源,受到宪法的统摄。其次,依法行政是法治的基本要求,其核心是通过法律对执法部门的权力进行制约,不允许行政机关拥有自由裁决权,这就要求法律必须明确、完备,对执法中的各个环节,从法律实体、执法程序到违法处罚及争端解决都进行明确规定。因此,一个完善的部门法律体系不仅应当包括各种实体法,而且应当包括对各种执法程序、争议解决及救济途径的详尽规定。第三,按照宪政理论,依法行政所依据的法应当是立法机关制定的正式法律,但在现实中也存在着行政机关由立法机关授予立法权进行的立法以及以行政法规、规章等规范性文件存在的法,后者不属于严格意义上的法律,其效力低于法律,内容不得与法律相抵触。狭义的税收法律体系仅由正式法律构成,而广义的税收法律体系则包括各个层次的规范性税收文件,但法规、规章只能视为法律的补充,一般不被看做独立的法律。根据法治原则的要求,一个国家税收的原则性规定,如税收立法权限、立法程序、立法原则、纳税人的基本权利义务等,必须由宪法或宪法性文件作出明确规定,作为制定其他税收法律的最高依据和法律渊源。另外,对于税收的一些共同性问题,如税收的立法、执法和司法;税务机关的设置及行政执法程序;纳税人具体的权利与义务;税务部门与其他部门的关系等,可以在宪法的基础上制定税收基本法作出进一步明确规定,以税收基本法为母法,再相应地制定各种税收实体法和程序法。税收实体法应当就课税要素的全部内容,如纳税主体(纳税人)、纳税客体(征税对象)、税率、纳税环节、纳税期限、加征税与减免税、违章处理等作出全面、明确的规定。税收程序法是对税收征纳各环节从登记、鉴定、申报、计算、缴纳到检查作出的严格而明确的程序规定,税收程序法中还应当包括税务处罚、追溯的程序以及发生税收争议时的行政复议与诉讼程序。税收程序法的目的是在保证国家征税权实现的同时,保障纳税主体能够在公正的程序下履行纳税义务。在立法实践中,由于税务对象的多样性,税收实体法和程序法往往是通过多个单行的税法来规定。
以上是税收法律体系的理论设计,实践中应当如何来实现呢?
四、完善税收法律体系之我见
(一)在税收立法方面
1、尽快制定我国的税收基本法
税收基本法作为税收领域的“母法”,决定和体现国家的根本税收制度,是在市场经济条件下法制经济的主要标志,也是国家利用法律手段管理国民经济的重要体现,在国家法律体系中有着重要的地位。如此重要的法律,不应该长时间的缺位,应该尽快制定出台。税收基本法应该对以下主要内容作出规定:(1)税收立法权(包括税收立法体制),国家征税范围,规定任何税收行为必须具备法律依据;(2)税收征收管理程序;(3)各级国家机关的税权划分;(4)税务机关(包括税务人员)以及纳税人的权利、义务和责任;(5)社会中介组织和其他与税收事务有关的组织的权利、义务和责任;(6)税务争议的解决途径和程序;(7)税务司法程序,以及对所有税收普遍适用的有关事宜。
2、逐步完善各税种的实体法
首先应当对增值税、消费税等主要税种进行立法,可以参照各税种现有的条例,根据各税种在征收管理过程中暴露出的缺陷,有的放矢地修改完善后经过立法程序上升为法律。对新开征税种的立法,要充分考虑与现有法律的协调性,不能造成法律之间的矛盾和抵触。
3、按照分级分权原则,赋予地方部分税收立法权,使地方政府处理地方事务时有适当的税收管理权限,对于一些区域性、地方性的税种,可根据各地实际需要和可能,由地方各级人民代表大会行使立法性职权。
4、税收立法和制定税收政策时要遵循WTO对成员国的税收要求原则,如最惠国待遇原则、国民待遇原则、反补贴和反倾销原则、透明度原则等
(二)在税收执法方面
当前,我国税收司法体系建设是依法治税的最薄弱环节,赋予税务机关一定的税收司法权,应在税务机关成立税务警察机构,行使一定的税收司法权,以有效打击涉税刑事案件,减少税收流失,同时也便于税务机关执行税收保全措施和强制执行措施。这仅仅是相对缩小了公安机关的受案范围,没有分割现有公安机关的侦查权,并不影响我国当前司法权力结构和司法体系的完整性。
健全税收执法的管理、监督和约束机制,一是坚持税务执法的民主化与公开化。如果没有健全、科学、严谨、规范的执法程序和执法机制,就不能正确公正及时完整地实施税法。没有民主,就不能实现真正意义上的法治;没有民主,也不可能实现真正意义上的执法必严、违法必究。因此,改善和加强税务执法的民主参与程度,公开执法过程、内容、依据等,听取群众的意见和建议,坚持民主集中制,是防止滥用职权或失职,保障公正严肃执法的重要手段。二是强化人大、政协、新闻媒介及社会舆论等对税务执法的监督和评议,建立起外部日常监督机制,探索有效监督方式。三是加强上级对下级的执法监督和检查。
(三)在增强依法治税意识方面
加大税法宣传力度,强化税收法律意识,改善税收执法环境。我们必须通过多渠道多形式开展税收宣传、教育和培训工作,使税法深入人心,家喻户晓,妇孺皆知,以增强全社会的依法纳税意识,培养税务工作人员和纳税人的依法治税意识,增强各级地方政府及有关部门的税收法制观念,特别要强化地方各级领导的依法治税意识,克服计划经济的传统影响,摒弃管理税收的“人治”、“权治”思想和做法,严格按照税收法律的要求,制止随意改变、变通政策和自立章法的行为,杜绝权大于法的现象,维护税法的刚性。
参 考 文 献
1、《税收法制理论与实务》 论依法治税 蒙启华 马林 主编
2、《理性的跨越》我国税收征收管理存在问题的分析与对策 贺志东
3、《中国税务》完善我国税收立法权限体制 丁一 刘剑文
4、《税收指南》我国宏观税负水平的分析判断其调整 安体富 岳树民
5、《中国税务》依法治税论要 高炳立 吴西峰
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