固定资产折旧会计问题研究

 固定资产折旧的基本理论

固定资产折旧的概念

固定资产折旧的年限

固定资产折旧的范围

影固定资产折旧的基本因素

固定资产折旧的主要方法的计算、分录以及它们的区别

固定资产折旧的计算方法：

平均年限法

工作量法

双倍余额递减法

年数总和法

第二节 固定资产的核算 

第三节 常见的几种固定资产折旧方法的比较及其区别

固定资产折旧对其它因素的影响

固定资产折旧对企业所得税因素的影响

固定资产折旧对企业利润表因素的影响

固定资产计提折旧应该主要的问题及其建议

固定资产计提折旧应该注意的问题

不同企业应该使用固定资产折旧方法的建议

借鉴香港“资本折旧”的税法折旧方法

第五章 结束语

内 容 摘 要

固定资产折旧会计问题的研究

固定资产可长期参加生产经营而保持其原有的实物形态，但是其价值是随着固定资产的使用问逐渐转移到产品成本中，构成企业的经营成本，这部分随固定资产磨损二逐渐转移掉的价值即为固定资产的折旧。为保证企业简单再生产，同时实现期间收入费用期间内计提折旧。本文阐述了固定资产折旧的问题。对固定资产折旧的有关规定、实际工作中固定资产折旧问题进行探讨并发表一些个人意见。

关键词：固定资产折旧 折旧方法 企业会计 探讨

固定资产折旧会计问题研究

关于固定资产折旧会计的研究

 在第一次工业革命之前，会计上固定资产折旧的概念几乎是没有的，而在这之后由于大机器、大工业的发展，特别是铁路的发展和股份公司的出现，“长期投资”的概念渐渐在人们的思想里产生，19世纪至20世纪初是西方现代会计的一个重要发展时期。随着工厂制度的建立，企业逐渐变为持续性经营，而且开始采用机器设备，长期资产日益增多。这样，必然产生长期资产投资在生产过程中如何转化为成本的问题，从而导致了折旧思想的形成。并区分了“资本”和“收益”，也因此确立了“折旧费用”是企业生产过程中不可避免的费用。

 在之前，会计不考虑折旧，耐用的资产到报废时全部冲销，或者把耐用资产作为未销售商品，通过年终盘存估计增减业主权益，这一系列做法逐渐的开始受到批评。铁轨、机车和车厢等资产不仅需要巨额资本的投入，而且可以使用的期限很长。若待到这些耐用资产报废时再冲转其投资成本显然是不合理的。所以，20世纪初铁路运输业的发展客观上意识到，固定资产投资应作为一种经常性费用，在其整个寿命期内分摊，因此，提出了“折旧”概念。因此“折旧会计”应运而生，并且在实务中普遍推行了按直线法平均摊销固定资产成本的惯例。到了20世纪初期，又出现了多种不同的折旧方法。之后又陆续出现了多种折旧方法。

 固定资产折旧的基本理论

固定资产的概念和特征以及固定资产折旧的概念

 

 固定资产的概念和特征：第一，为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有；第二，使用寿命超过一个会计年度。 

 固定资产折旧的概念：是指在固定资产使用寿命内，按照事先确定的方法对应计提折旧额进行系统的分摊。其中，应计提折旧额是指应当计提折旧的固定资产原价扣除其预计净残值后的金额；如果已经对固定资产计提减值准备，则还应扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。企业的固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。简而言之，固定资产的折旧就是在固定资产的有效使用期内对固定资产成本进行系统分摊的过程。

 在传统的会计机制下，折旧被认为是将固定资产的原始成本或调整的其他投入价值基础在其获益期间进行分配的过程。国家会计准则委员会在1976年10月颁布的第4号会计准则《折旧》中，将折旧定义为：“指按照资产的预计使用年限分配其应计折旧额。”

 美国注册会计是协会的专门用语委员会为试图解决折旧问题，曾在1953年对折旧会计下了一个定义：“折旧是以系统的、合理的方式将有形固定资产的成本或其他计价基础减去残值（如果有残值的话）后的净额，分配到资产（也可能是一组资产）估计使用年限中去的会计处理方法。折旧是一个分配过程而不是一个计价过程。

 固定资产折旧的年限 

 固定资产折旧的年限：除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：

房屋、建筑物，年限为20年

 

（二）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，最低折旧年限为10年；

（三）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，年限为5年；

（四）飞机、火车、轮船以外的运输工具，年限为4年；

（五）电子设备，为3年；

【译义】本条是对固定资产最低折旧年限的规定。

企业在确定折旧年限上的自主权；也就是说以上五点只是一个基本要求，企业自己也可以根据固定资产的属性和使用情况自己延长最低年限并计提折旧。

国务院财政、税务主管部门规定折旧年限的权力；也就是说国务院财政、税务主管部门可以根据实际情况合理的在不修改条例的情况下作出不同于前五条原则的各种资产的最低折旧年限的规定。

第三节 固定资产折旧的范围

计提折旧的固定资产的范围：

 （1）房屋建筑物；

 （2）在用的机器设备、食品仪表、运输车辆、工具器具；

 （3）季节性停用及修理停用的设备；

 （4）以经营租赁方式租出的固定资产和以融资租赁式租入的固定资产。

除下列情况外，企业应该对所有的固定资产计提折旧：

（1）已提足折旧仍继续使用的固定资产。已提足该项固定资产的应计折旧额后，则该项固定资产不用再计提折旧；

（2）按照规定单独估计作为固定资产入账的土地。

（3）提前报废的固定资产不再进行折旧的计提。

（4）以经营租赁方式租入的固定资产和以融资租赁方式租出的固定资产。

特殊情况下折旧的处理：

已达到预定可使用状态的固定资产，如果尚未办理竣工决算，应当按照估计价值暂估入账，并计提折旧，应当办理竣工决算手续后再按照实际成本调整原来的暂估价值，不需要调整原已计提的折旧额。当前计提的折旧作为当前的成本、费用处理。

处于更新改造过程停止使用的固定资产，应将其账面价值转入在建工程，不再计提折旧。更新改造项目达到预定可使用状态转为固定资产后，再按照重新确定的折旧方法和该项固定资产尚可使用寿命计提折旧。

因进行大修理而停用的固定资产，应当照提折旧，计提的折旧额应计入相关资产成本或当期损益。

在确定计提折旧的范围时，还应注意以下几点： 

在实际工作中，固定资产一般应按月计提固定资产折旧。在实际计提固定资产折旧时，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月照提折旧，从下月起不提折旧。

固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不在计提折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折旧。所谓提足折旧，是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。

已到达预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。

 影响固定资产折旧的基本因素

影响折旧的因素主要有以下几个方面：

固定资产原价，是指固定资产的成本。

预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。

固定资产减值准备，是指固定资产已计提的固定资产减值准备累计金额。【提示】每计提一次减值准备，固定资产后续期间都应按最新固定资产账面价值重新计算折旧。

固定资产的使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。【提示】固定资产账面净值=固定资产原值-累计折旧

 固定资产账面价值=固定资产原值-累计折旧-固定资产减值准备=固定资产账面净值-固定资产减值准备

(企业确定固定资产使用寿命时，应当考虑下列因素：该项资产预计生产能力或实物产量；该项资产预计有形损耗，如设备使用中发生磨损、房屋建筑物收到自然侵蚀等；该项资产预计五行损耗，如因新技术的出现而使现有的资产技术水平相对陈旧、市场需求变化使产品过时等；法律或者类似规定对该项资产使用的限制。固定资产折旧年限的长短，直接影响到各期计提累计折旧费用的计算，但折旧年限是很难确切估计的，为了避免企业人为的延长或缩短折旧年限，合理计算固定资产的转移价值，企业应根据国家的有关规定，结合本企业的具体情况，合理的确定折旧年限，作为计提折旧的依据。)

总之，企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确实固定资产的使用寿命和预计净残值。

固定资产折旧的主要方法的计算以及它们的区别

 固定资产折旧的计算方法

 固定资产折旧的各种方法定义、计算公式固定资产折旧的核算是一个系统的分摊过程，其目的在于将固定资产价值按确定年限平均法的方式，在它的使用寿命内进行分摊计入产品成本。折旧方法的选择应当遵循可比性原则，如需变更，在会计报表附注中予以说明。

固定资产折旧方法总的来说有两类：直线法和加速折旧法。

直线法

直线法是将应计的折旧总额平均分摊与每个计量权数，如会计期间、工作量等。直线法主要有：（1）年限平均法、（2）工作量法。

年限平均法

年限平均法是指将固定资产的应计折旧额均衡地分摊到固定资产预定使用寿命内的一种方法。采用这种方法计算的每期折旧额相等。计算公式如下：

年折旧额

=（原价-预计净残值）/预计使用年限

=原价*（1-预计净残值/原价）/预计使用年限

=原价*年折旧率

【例题】公司有一台生产用机器设备，原价为608万，预计使用10年，预计净残值为8万，采用年限平均法计提折旧。计算该机器设备每月计提的折旧金额

【答案】月折旧额=（原值-预计净残值）/预计使用年限/12

 =（608-8）/10/12=5（万元）

会计分录： 

借：制造费用

 贷：累计折旧

工作量法

工作量法是根据实际工作量计算每期应计提折旧额的一种方法。计算公式如下：

 单位工作量折旧额=固定资产原价*（1-预计净残值率）/预计总工作量

 某项固定资产月折旧额=该项固定资产当月工作量*单位工作量折旧额

【例题】一台生产用机器原值为3万元，预计总工作量为50万，月工作量为1万，机器预计净残值率为5%，用工作量法计提12月份的折旧

【答案】月折旧额=原值*（1-预计净残值率）*当月工作量/预计总工作量=30000*（1-5%）*1/50=570（元）

会计分录：

借：制造费用

 贷：累计折旧

加速折旧法

年数总和法

年数总和法也称合计年限法，是指将固定资产的原价减去预计净残值后的净额，乘以一个以各年年初固定资产尚可使用年限做分子，以预计使用年限逐年数字之和做分母的逐年递减的分数计算每年折旧额的一种方法。计算公式如下：

年折旧率=尚可使用年限/预计使用年限的年数总和*100%

预计使用年限的年限总和=n*(n+1)/2

月折旧率=年折旧率/12

月折旧额=（固定资产原价-预计净残值）*月折旧率

【例题】公司为增值税一般纳税人，2009年12月31日购入不需安装的生产设备一台，当日投入使用。该设备价款为360万元，增值税税额为61.2万元，预计使用寿命为5年，预计净残值为零，采用年数总和法计提折旧该设备的年折旧额。

【答案】第一年折旧额：360*5/（1+2+3+4+5）=120（万元）

 第二年折旧额：360*4/（1+2+3+4+5）=96（万元）

 第三年折旧额：360*3/（1+2+3+4+5）=72（万元）

 第四年折旧额：360*2/（1+2+3+4+5）=48（万元）

 第五年折旧额：360*1/（1+2+3+4+5）=24（万元）

双倍余额递减法

年折旧率=2/预计使用年限*100%

月折旧率=年折旧率/12

年折旧额=固定资产账面净值*年折旧率

月折旧额=固定资产年初账面余额*月折旧率

最后两年应该改按年限平均法（直线法）计提折旧

【例题】公司有一台机器设备原价为60万元，预计使用寿命为5年，预计净残值率为4%。按双倍余额递减法计提折旧。

【答案】年折旧率=2/5*100%=40%

第一年折旧额=60*40%=24（万元）

第二年折旧额=（60-24）*40%=14.4（万元）

第三年折旧额=（60-24-14.4）*40%=8.64（万元）

第四年、五年的折旧额=（60-24-14.4-8.64）/2=6.48（万元）

 固定资产的核算

固定资产应当按月计提折旧，计提的折旧应当计入“累计折旧”科目，并根据用途计入相关资产的成本或当起损益。企业自行建造固定资产过程中使用的固定资产，其计提的折旧应计入在建工程成本；基本生产车间所使用的固定资产，其计提的折旧应计入制造费用；管理部门所使用的固定资产，其计提的折旧应计入管理费用；销售部门所使用的固定资产，其计提的折旧应计入销售费用；经营租出的固定资产，其应计提的折旧额应计入其他业务成本。基本账务处理：

借：制造费用（用于生产车间）

 管理费用（用于行政管理部门）

 销售费用（用于销售部门）

 在建工程（用于工程建设）

 研发支出（用于项目研发）

 其他业务成本（用于经营出租）

 贷：累计折旧

常见的几种固定资产折旧方法的比较及其区别

平均年限法即直线法、它的特点是将固定资产的应计折旧额均衡的分摊到固定资产预计使用寿命内，采用这种方法计算的每期折旧额是相等的。它假定折旧是由于时间的推移而不是使用的关系，由于直线法通俗易懂，核算简便，同时根据这种方法计算出来的固定资产有效使用期内各年度或月份提取的折旧额相等，使企业产品成本稳定并具有较强的可比性。

这种折旧方法比较适合使用程度大致相同的固定资产，从使用方法上来讲就是简单明了，易于掌握。可是其缺点是只注重于固定资产使用时间的长短，没有考虑资产的利用程度和使用强度，分摊固定资产成本看似平均其实并不均匀。

工作量法是按照计算期内固定资产的预计完成的工作量来计提折旧的一种方法。工作量法假定折旧是变动的，而不是固定的费用，即假定资产价值的降低不是由于时间的推移，而是由于使用的缘故。

采用工作量法计算折旧，能使用所计提的折旧额与资产的使用程度相联系，它适用于各个期间使用不均衡的固定资产。

工作量法的优点是假定资产价值的降低不是由于时间的推移，而是由于使用的缘故。对于许多种资产来讲，工作量法这一假定是合理的，特别是在有形磨损比经济折旧更为重要的情况下。可是由于整个服务价值的降低事实上并不是均匀的、未能考虑到修理和维修费用的递增，以及操作效率或收入的递减等因素等。

采用双倍余额递减法计提固定资产折旧，一般应在固定资产使用寿命到期前两年内，将固定资产账面净值扣除预计净残值后的净值平均摊销。

这种折旧方法的优点是因资产的原始成本在早期获取收入过程中所耗用的要比后期大，因此早期折旧费应大于后期。还有，资产的净收入在后期要少于早期，造成资产净收入的减少。因此，加速折旧法在使用是合理的，也是趋于现金收支规律的一种方法。其缺点是对影响折旧分配需要考虑的因素也不能完全考虑并体现。

固定资产折旧对其它因素的影响

固定资产折旧对企业所得税因素的影响

如果企业不享受税收优惠，采用加速折旧法对企业有利

 不同的折旧方法对纳税企业会产生不同的税收影响。首先，不同的折旧方法对于固定资产价值的补偿时间不同其次，不同折旧方法导致的不同折旧额将直接影响到企业利润。因此，造成企业所得税纳税义务时间和纳税额的差异。企业可以利用这些差异进行比较分析，来选择合理的折旧方法，从而获得税收优惠。

在直线法下，各期的折旧额相同，从而使各期的利润时同，在加速折旧法下在固定资产使用前期，加大了企业的营业成本，降低了企业的营业利润，从而减少了应纳税所得额。在企业所得税税率保持不变的情况下，加速折旧法同直线法相比起到了延期缴纳所得税的作用。

因为加速折旧法前期计提折旧费用大，就使得前期应纳税所得额减少，而后期折旧费用减少，应纳税的所得额相应增加。这样实际上允许企业将应当前期缴纳的所得税推迟到后期去交，相当于企业从政府那里获得一笔无息贷款，使企业从中获得免除资金成本的好处。如果考虑货币的时间价值，加速折旧法下所缴纳的所得税现值小于直线法下缴纳的所得说现值，这部分现值差异即为企业获得的延期纳税收益。

从企业税负角度来看，在比例税率的情况下，采用加速折旧法对企业更为有利。因为加速折旧法可使固定资产成本在使用期限内加快得到补偿企业前期利润少、纳税少、后期利润多、纳税较多，从而获得延期纳税效益。

 我国会计制度允许的固定资产折旧方法有平均年限法、工作量法、年数总和法和双倍余额递减法。不同的折旧方法对纳税企业会产生不同的税收影响。首先，不同的折旧方法对固定资产价值补差会造成早晚不同。其次，不同折旧方法导致的年折旧额提取直接影响到企业利润额受冲减的程度。企业正是利用这些差异来比较和分析，以选择最优的折旧方法，达到最佳税收效益。

固定资产折旧对企业利润表因素的影响

利润表是指反映企业在一定会计期间的经营成果的报表。

通过提供利润表，可以反应企业在一定会计期间的收入、费用、利润的数额、构成情况，帮助财务报表使用者全面了解企业的经营成果，分析企业的获利能力及盈利增长趋势，从而为其做出经决策提供依据。

固定资产的折旧对利润表也是有一定的影响。我国企业的利润表采用多步式，其内容包括了销售费用、管理费用、财务费用等。

固定资产折旧=制作费用中折旧+管理费用中折旧+销售费用中折旧 或：固定资产折旧=累计折旧期末数-累计折旧期初数

企业计提折旧费用的时候，车间使用的固定资产计提的折旧费用计入制造费用，管理部门使用的固定资产计提的折旧费用计入管理费用，销售部门使用的固定资产计提的折旧费用计入销售费用。因此，不同的折旧方法计算出来的固定资产应计提的折旧费用也是不尽相同的。因此对利润表的影响也是不同的。

因此，企业应该根据不同的情况来选择不同的折旧方法，使得企业尽可能的实现利润的增长。

固定资产计提折旧应该注意的问题及其建议

固定资产计提折旧应该注意的问题

 固定资产折旧是一项基本的财会制度，合理的确定企业的固定资产折旧方法对于正确企业的固定资产折旧方法对与正确反映企业的经营状况和财务状况有着十分重要的作用。在实际计提固定资产方法对于正确反映企业的经营状况和财务状况有着十分重要的作用。在实际计提固定资产折旧时，应注意以下问题：A、已经到达预定可使用状态的固定资产，在年度内办理竣工决算手续的，应按实际成本调整原暂估价值，并调整已计提折旧额，作为当月的成本费用处理。B、如果在年度内尚未办理竣工决算手续的，应按估计价值暂估入账，并计提折旧。待办理竣工决算后，再按实际成本调整原暂估价值，调整原来已计提折旧额，同时调整年初留存收益各项目。C、企业因更新改造等原因而调整固定资产的，应根据调整后的价值，预计尚可使用年限和净残值，按企业所选择的折旧方法计提折旧。D、接受捐赠的固定资产和盈余的固定资产，其入账价值中应扣除估计的折旧金额。

 按照现行的会计制度规定，企业在计提当月折旧时，应按月初应计提折旧的固定资产原值为根据，应按月初应计提折旧的固定资产可分为以下两种情况：对于当月增加的固定资产，当月不计提的折旧，从下月开始计提折旧；当月减少的固定资产本月不减少计提折旧，即本月减少的固定资产本月不减少计提折旧，即本月减少的固定资产本月不减少计提折旧，从下月停止计提折旧。企业在计提折旧时一定要注意到以上两种情况，否则提取的固定资产折旧是错误的，对企业会造成重大的影响。另外，在计提固定资产折旧时，无论采用何种折旧方法，也无论折旧年限的长短，但是固定资产的应计提这就总额是一致的。同时，固定资产到期报废时，其固定资产应计提折旧总额一定等于固定资产的累计已计提折旧额。

不同企业应该使用固定资产折旧方法的建议

 固定资产的各组成部分具有不同是有寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确定认为各单项固定资产计提折旧。

 企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命；预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更处理。

 借鉴香港“资本折旧”的税法折旧方法

香港“资本减免”的税法折旧法是香港税法给予纳税企业“资本减免”的优惠，包括首期免税折旧额是每年免税折旧额两部分。首期免税折旧额是指设备购入当年按照购入价值及税法规定的首期免税折旧率（一般为60%）计算并一次性计入当年成本，可用于抵扣当年应纳税所得额的折旧费。以后年度该固定资产不再享有首期折旧额。首期免税优惠主要针对生产经营设备，其目的是增强企业设备的更新能力，降低固定资产的投资风险，鼓励企业不断提高生产效率。每年免税折旧额指的是按固定资产净额（购入价值-税法口径的折旧额）及税法规定的折旧率计算计入当年成本，可用于抵扣当年应纳税所得额的折旧费。因此，这种“资本减免”的税法折旧方法从整个折旧期来看不会减少政府的税收收入，但可用加快企业固定资产周转速度，减少企业投资风险，增强企业竞争优势，同时也有利于政府税收收入的不断增加，是一种比较先进的折旧方法。

 综上所述，不同的折旧方法对企业会产生不同的影响。所以，企业要根据各类折旧方法所适用的条件，以及影响税收策划的因素等，结合企业做大采用的折旧方法服从于企业利润最大化的要求。

第五章 结束语

固定资产随着时间的推移和使用过程中的磨损，价值逐渐的降低，通过计提折旧的形式使得它的价值得到了补偿的，计提的折旧计入企业的成本、费用，是成本费用的重要组成部分，如何合理、正确地进行固定资产折旧的核算，关系到企业经营成果的真实性和合理性，因此，固定资产折旧问题的固定资产管理的重要问题。

目前我国的企业在实际工作中固定资产核算方面还存在一些问题。例如，企业随意变更固定资产折旧方法和年限，企业未按规定选用折旧方法，固定资产的预计净残值不合理等，这样会影响企业财务成果的真实性和合理性，影响了经营成果的准确性。

针对上述出现的一系列的情况，应该采取一系列的措施。财务人员应该加强专业知识的学习和思想道德的培养，抵制各种违规违纪行为的发生。还要熟悉固定资产的特点，结合企业的实际情况，正确的使用折旧方法，合理的进行固定资产的核算，从而为企业经营提供准确的会计信。

 未来需要着重研究的是固定资产折旧和减值会计二者的关系。把二者之间的关系系统化、理论化是构建和完善固定资产减值会计准则的理论基础，对会计实务具有重要的指导意义。

 感谢廖家林老师的批阅！

参 考 文 献

何红渠，欧阳健康。论资产概念与资产计量的创新，财会月刊{J}.2001,4.

财政部会计资格评价中心编，初级会计实务，中国财政金融出版社，2009年12月

财政部会计资格评价中心编，中级会计实务，中国财政金融出版社，2010年12月

王宗江，财务会计（第二版），高等教育出版社