论会计职业道德的发展与建设

一、会计职业道德研究背景2

（一）、会计职业道德缺失现象2

（二）、会计职业道德建设在经济发展历程中的不断演变3

职业道德与会计职业道德的关系、会计法律制度与会计职业道德的关系

3

（一）、职业道德与会计职业道德的关系4

（二）、会计职业道德与会计法律制度的关系4

三、会计职业道德的概念和特征5

（一）、具有一定的强制性。5

（二）、较多关注公共利益。5

四、会计职业道德的内容及作用6

（一）、会计职业道德规范的内容6

（二）、会计职业道德的作用6

 1、会计职业道德是规范会计行为的基础6

 2、会计职业道德是实现会计目标的重要保证6

3、会计职业道德是对会计法律制度的重要补充6

4、会计职业道德是会计人员提高素质的内在要求6

五、会计职业道德教育6

 （一）、会计职业道德教育的意义。6

 （二）、会计职业道德教育的形式。7

 （三）、会计职业道德教育的途径。7

六、会计职业道德的监督与奖惩8

七、会计职业道德建设的组织与实施8

 （一）、政府监管9

 （二）、行业自律9

 （三）、单位约束9

 （四）、社会各界齐抓共管9

 （四）、社会舆论监督9

八、论点总结9

内 容 摘 要

市场经济是法制经济，更是信用经济，而诚信是其灵魂。会计是企业信用乃至社会信用的重要链条。随着经济的不断发展，社会的不断进步，会计成为市场经济的重要组成部分，一直以来都是备受业界和社会公众的焦点之一。国内外近年来出现的会计诚信危机，强烈地呼唤会计职业道德，突出表现在：会计法制观念淡薄，篡改会计数据，造假凭证、账表；账外设账，偷逃税收、粉饰业绩；会计监督严重恶化；违法违纪手段隐蔽，作假技术不断发展；会计工作中有法不依，违法不究的现象等。本文拟从会计职业道德的发展背景、具体内容与作用、与职业道德以及会计法律制度的关系、会计职业道德教育的意义形势途径、会计职业道德的监督与奖惩以及会计职业道德建设的组织与实施等方面来阐述会计职业道德的发展与建设问题。

 关键词：会计行业 诚信危机 途径 会计职业道德建设 

论会计职业道德的发展与建设

 市场经济是法制经济，更是信用经济，而诚信是其灵魂。而会计行业本身的性质决定了所有会计人员必须以诚信为本，操守为重，遵循准则，不做假账，保证会计信息的真实、可靠。 本文着重研究会计人员必须遵守的会计职业道德的发展与建设问题。

 一、会计职业道德研究背景

 （一）、会计职业道德缺失现象

 随着改革的深入和市场经济的发展，人们的观念发生了一定的改变，一些人存在严重的个人主义、拜金主义、享乐主义等腐朽思想，这就导致了会计职业道德缺失现象屡出不凡。2002年4月，施乐与美国证券交易委员会就公司虚报收入一事达成罚款协议，证券交易委员会对施乐公司在财务报告上作假的行为处以1000万美元的罚款，同时要求施乐公司再次进行审计，彻底查清其账目。这就意味着在与证监会经过了两年多的抗拒后，施乐已经承认“他们一直采用大胆的会计处理方式，他们需要在此承认错误。”施乐迟来的“道歉”对于在2001年一直担任施乐公司审计师的毕马威来说，不啻于是当头一棒。虽然毕马威的发言人乔治莱德维特在和解达成后为自己公司的工作进行辩护：“毕马威当时坚信，今天依然坚信对施乐采取的基本方法是健全的，是符合美国一般公认会计准则的。”但在安然和安达信事件后，投资者脆弱的神经已很难相信这类言之凿凿的辩护。毕马威已经不可避免地将自己卷入了公共情绪的旋涡，并成为人们发泄、声讨的对象和证监会打击不法审计行为运动中的另一只靶子。就在毕马威陷入信用泥潭的同时，“五大”中的另一家，德勤也在为过去的审计失误而付出代价。在2002年4月最新提起的一项诉讼中，休斯顿律师向德勤索取超过3亿美元的赔偿。在这项诉讼中，德勤被指控包括重大疏忽和操作违规等一系列罪状。这起诉讼的起因是，德勤曾担任Inver World主要关联公司I.G.Services LTD的审计人。而前者已经与1999年破产。此外，德勤还面临着一项总金额达3.5亿美元的诉讼，这起诉讼也与Inver World倒闭有关。原告大部分是来自墨西哥的富有人士，他们都是Inver World的投资者，在这起涉嫌投资欺诈的阴谋中，1200名投资者共损失3.25亿美金。虽然德勤已经为自己展开辩护，但Allan Daimond认为，德勤的“疏忽大意”实际上纵容了Inver World的欺诈阴谋。

 继安达信之后，毕马威和德勤相继因为糟糕的审计记录而被推上被告席。“五大”之中有其三足以说明灾难的严重程度。任何了解现代市场经济信用本质的人都不会忽视会计事务所的现代市场经济中所起的关键作用。从某种意义上说，独立、职业操守良好的会计中介机构，是现代经济秩序得以不断扩展的最根本动力。否则，建立在普遍信用秩序上的现代市场经济就很难深入人心。从安然的轰然倒塌，到世通、施乐等大公司爆出会计丑闻，再到我国的琼民源、银广夏等上司公司的会计造假事件，会计界存在会计人员造假账，出具虚假财务报告，贪污受贿，偷税漏税，挪用公款等诸多问题。要想保证经济稳定快速发展，加强会计职业道德建设势在必行。

 （二）、会计职业道德建设在经济发展历程中的不断演变

 生产力的发展，会计职业实践活动的不断丰富和深化，会计职业关系的日趋复杂，促进了会计职业道德的不断发展和完善。新中国成立后，对会计人员职业道德的要求，散见于各种财务会计行政规章制度中：

1961年国务院颁布的《国营企业会计核算工作规程（草案）》规定：“会计人员必须奉公守法、以身作则，严格执行财务会计制度，遵守财经纪律。对于一切不合制度、不合手续的开支，事前有权拒绝支付，事后有权拒绝报销。”1963年国务院颁布的《会计人员职权试用条例》规定“会计人员必须努力学习国家的政策、法令、制度，积极专研本行业务，不断提高政治思想水平和业务水平。”“会计人员隐瞒真相，弄虚作假，谎报数字，篡改账目，分散资金，贪污盗窃，隐私舞弊的，应分别情况，给予行政纪律处分或者依法惩处”。可见，我国早在20世纪60年代就对会计职业行为提出了明确的要求。1984年财政部颁布的《会计人员工资规则》中规定“会计人员必须加强政治学习，不断提高政治思想水平，坚持四项基本原则，树立全局观点，遵纪守法、忠于职守、廉洁奉公、实事求是，全心全意为社会主义现代化建设服务”。上述这些规定明显地体现了国家对会计职业道德的要求。1985年1月21日，六届全国人大第九次会议通过的新中国第一部《会计法》规定“对认真执行本法，忠于职守，做出显著成绩的会计人员，给予精神的或者物质的奖励。1993年10月31日，八届全国人大第四次会议通过的《注册会计师法》，对注册会计师职业道德进行了原则规定，如独立、客观、公正、保守秘密等。1996年6月，财政部颁发的《会计基础工作规范》，首次较系统地提出了会计职业道德的具体要求，内容包括：（1）会计人员在工作中应当遵守职业道德，树立良好的职业品质、严谨的工资作风，严守工作纪律，努力提高工作效率和工作质量。(2)会计人员应当熟悉经济法律、法规、规章和国家统一会计制度，并结合会计工作进行广泛宣传。（3）会计人员应当热爱本职工作，努力专研业务，使自己的知识技能适应所从事工作的要求。(4)会计人员应按照会计法律、法规和国家统一会计制度规定的程序和要求进行会计工作，保证所提供的会计信息合法、真实、准确、及时、完整。(5)会计人员办理会计事务所应当实事求是、客观公正。（6）会计人员应当熟悉本单位的生产经营和业务管理情况，运用掌握的会计信息和会计方法，为改善单位内部管理、提高经济效益服务。（7）会计人员应当保守本单位的商业秘密。除法律规定和单位领导人同意外，不能私自向外界提供或者泄露单位会计信息。（8）财政部门、业务部门和各单位应当定期检查会计人员遵守职业道德的情况，并作为会计人员晋升、晋级、聘任专业职务、表彰奖励的重要考核依据。会计人员违反职业道德的，由所在单位进行处罚，情节严重的，由会计发证机关吊销其会计证。

 从上述我国会计职业道德的问题与发展进程中可以看出，会计职业活动对社会经济活动的影响越来越直接、越来越明显，为此，要求会计工作者承担更多的会计职业责任。

职业道德与会计职业道德的关系、会计法律制度与会计职业道德的关系

 （一）、职业道德与会计职业道德的关系

职业道德是道德在职业活动中的具体体现。职业道德的概念有广义和狭义之分。广义的职业道德是指从业人员在职业活动中应该遵循的行为准则，涵盖了从业人员与服务对象、职业与职工、职业与职业之间的关系。狭义的职业道德是指一定职业活动中应遵循的、体现一定职业关系特征的、调整一定职业关系的职业行为准则和规范。由于各行各业的职业活动内容和职业特征不同，不同职业的职业道德内容不尽相同，但是各种不同职业的职业道德都有其相同的基本内容。我国《公民道德建设实施纲要》提出了职业道德的基本内容，即：“爱岗敬业、诚实守信、办事公道、服务群众、奉献社会”。会计职业道德，是指在会计执业活动中应遵循的、体现会计职业体征的、调整会计职业关系的行为准则和规范，二者相互联系密不可分。

 （二）、会计职业道德与会计法律制度的关系

会计职业道德与会计法律制度都属于会计人员行为规范，两者既有联系又有区别。

会计职业道德与会计法律制度的联系

 （1）两者在作用上相互补充、相互依托。基本的会计行为必须运用会计法律制度强制遵守，但不需要或不宜用会计法律制度进行规范的行为，可通过会计职业道德规范来实现。

 （2）两者在内容上相互渗透、相互重叠。会计法律制度中包含有会计职业道德规范的内容，会计职业道德规范中也包含会计法律制度的某些条款。

 （3）两者在实施上相互作用，相互促进。会计职业道德是会计法律制度正常运行的社会和思想基础，是促进会计职业道德规范形成和遵守的制度保障。

2、会计职业道德与会计法律制度的区别

 （1）性质不同。会计法律制度充分体现国家的愿望和意志，通过国家机器强制执行，具有很强的他律性：会计职业道德主要依靠会计人员的自觉性，并依靠社会舆论来实现，具有很强的自律性。

 （2）作用范围不同。会计法律制度侧重于调整会计人员的外在行为和结果的合法性，具有较强的客观性；会计职业道德则不仅要求调整会计人员的外在行为，还有调整会计人员内在的精神世界。违法跨级法律制度的行为，同时也违反了会计职业道德；但是违反会计职业道德的行为，不一定违反会计法律制度。

 （3）变现形式不同。会计法律制度是通过一定的程序由国家立法机关或行政管理机关制定的，其表现形式为具体的、正式形成的成文规定；会计职业道德出自于会计人员的职业生活和职业实践，日积月累，约定俗成。其表现形式既有明确的成文规定，也有不成文的规范，存在于人们的意识和信念之中。

 （4）实施保障机制不同。会计法律制度是一种权利和义务的规定，由国家强制力保障实施，在其法律规范的内容中具有明确的制裁和处罚的条款，同时有之配合的制裁和审判机关；会计职业道德既有国家法律的相应要求，有需要会计人言的自觉遵守。

 三、会计职业道德的概念和特征

会计职业道德，是指在会计执业活动中应遵循的、体现会计职业特征的、调整会计职业关系的行为准则和规范。会计作为社会经济活动中的一种特殊职业，其职业道德要求具有以下特征：

、具有一定的强制性。法律具有强制性，而道德一般不具有强制性。但在我国，会计职业道德和其他道德不一样，许多内容都直接纳入了会计法律制度，比如《会计法》规定，会计人员应当遵守职业道德，提高业务素质，对会计人员的教育和培训工作应当加强。这些规定，是会计职业道德具有一定的强制性。当然，会计职业道德的许多非强制性内容仍然存在，而且也在发挥着重要作用。例如，会计职业道德中的提高技能，强化服务、参与管理等内容虽然是非强制性要求，但其直接影响到专业胜任能力、会计信息质量和会计职业的声誉，因此也要求会计人员遵守。

 （二）、较多关注公共利益。会计职业的一个显著特征是会计职业活动与社会公共利益联系密切。在会计工作中，会计确认、计量、记录和报告的程序、标准和方法在选择和运用上发生任何变化，都会引起与经济主体有关的各方经济利益受到直接的影响。由于会计人员自身的经济利益往往与其所处的经济主体利益一致，当经济主体的利益与国家利益和社会公共利益出现矛盾时，会计人员的利益指向如果偏向经济主体，那么国家利益和社会利益就会受损，于是便产生了会计职业道德危机。因此，会计职业的特殊性，对会计职业道德提出了更高 的要求，要求会计人员客观公正，在会计职业活动中发生道德冲突时要坚持准则，把国家和社会公共利益放在第一位。

四、会计职业道德的内容及作用

 （一）、会计职业道德规范的内容

会计职业道德规范，也就是会计职业道德的基本内容，是会计人员道德行为和道德关系普遍关系规律的反映，是社会道德体系的一个重要组成部分。1996年6月17日财政部财会字19号发布的《会计基础工作规范》中就已经明确规定了会计人员的职业道德，具体包括：爱岗敬业、诚实守信、廉洁自律、客观公正、坚持准则、提高技能、参与管理、强化服务等八项内容。

 （二）、会计职业道德的作用

 1、会计职业道德是规范会计行为的基础

会计职业道德对会计人员的行为动机提出了相应的要求，如诚实守信、客观公正等，它引导、规劝、约束会计人员树立正确的职业观念，遵循职业道德要求，从而达到规范会计行为的目的。

2、会计职业道德是实现会计目标的重要保证

从会计职业关系角度讲，会计目标就是为会计职业关系中的各个服务对象提供真实、可靠的会计信息。会计目标是否顺利实现，既取决于会计从业者的专业技术水平，也取决于会计从业者是否严格履行职业行为准则。因此，依靠会计职业道德规范，约束会计人员的职业行为，是实现会计目标的重要保证。

 3、会计职业道德是对会计法律制度的重要补充

会计法律制度是对会计人员的最基本要求，会计职业道德是对会计法律制度的重要补充，其作用是会计法律制度所不能替代的。一小部分会计人员，由于长期不注重自身道德修养，为了追求奢侈生活、个人享乐、经不起金钱、权利的诱惑，采用欺诈、弄虚作假、毁坏会计资料，利用职务之便的卑劣手段大量侵吞国家财产，扰乱市场秩序。这种严重的违法犯罪行为虽然是少数及部分会计人员所为，但也的确反映出在现行的市场经济条件下，在会计队伍中确有一些人职业道德丧失，走上了违法犯罪的道路。如：贵州省贵阳市财政局许杰在担任会计兼出纳的10年中，采取各种手段贪污公款7272万元，媒体报道时冠以“惊天大案”。交通部财务司综合处雷讯平自1995年至1998年期间利用自己的职务和向下属单位划拨国家基本建设限额款的权力，非法挪用交通部国家基本建设资金和科技经费共计8000万元，受贿31.5万元。此类案列枚不胜举。

 4、会计职业道德是会计人员提高素质的内在要求

倡导会计职业道德，加强会计职业道德教育，引导会计职业者进一步加强自我修养，提高专业胜任能力，有利于促进会计从业人员整体素质的不断提高。

会计职业道德教育

 （一）、会计职业道德教育的意义

会计职业道德有利于提高会计职业道德水平。会计职业道德的形成，教育是根本。我国1000多万财务人员中，中高级职称人员占20%，其余大部分都为初级职称人员，知识结构、学历水平和业务水平偏低，相应的职业道德水平也偏低，只有加强会计职业道德教育，才能使会计人员树立诚信观念，从思想上对职业道德规范有正确的认识。只有从 总体上提高会计职业道德水平，会计信息才有可能真实可靠。

会计职业道德教育有利于培养会计人员的会计职业道德情感。会计职业道德教育是一种教育性道德影响活动，它通过一定的教育方式和方法，把会计职业道德观念灌输到会计人员的头脑中，逐渐培养其职业道德情感。会计职业道德包括会计职业的荣誉感、责任感以及服务对象的热情等。会计职业道德规范中的“爱岗敬业”是会计职业情感的核心内容。应通过教育手段，运用会计行业涌现出的先进模范人物的典范案例，晓之以理，动之以情，增强会计人员的荣誉感、责任感。

会计职业道德教育有利于树立会计职业道德信念。我国社会主义市场经济的建立和发展需要有公正、公平的竞争原则，也需要人们发扬奉献社会、顾全大局、互相尊敬、诚实守信等精神，而良好的会计职业道德信念的形成离不开会计职业道德教育，培养会计职业道德情感，树立会计职业道德信念，引导会计人员加强自我修养，将法制的外在约束和道德的内在制约结合起来，形成良好的会计职业道德信念。

 （二）、会计职业道德教育的形式。

会计职业道德的形式包括接受教育和自我教育。自我教育的内容主要包括职业义务教育、职业荣誉教育和职业节操教育。要大力提倡和引导会计人员自我教育，在社会实践中不断加强职业道德修养，养成良好的道德行为，实现道德行为规范境界的升华。会计职业道德的主要任务是帮助和引导会计人员培养会计职业道德情感，树立会计职业道德信念，遵守会计职业道德规范。会计职业道德教育的主要内容包括：会计职业道德观念教育；会计职业道德规范教育；会计职业道德警示教育；其他与会计职业道德相关的教育。

 （三）、会计职业道德教育的途径。

1、通过会计学历教育进行会计职业道德教育。会计学历教育在会计职业道德教育中处于基础地位。据统计，我国每年有10万左右的学生进入会计队伍的行列。为保证会计队伍的新鲜血液具有良好的会计职业道德观念，会计学历教育不仅要讲授会计专业知识，训练专业技能，还必须传授会计职业道德知识、专业技能的培训有机结合起来。在学习会计理论和技能的同时，学习会计职业道德规范内容，了解会计职业面临的道德风险，树立会计职业道德情感和观念，提高运用道德标准是非的能力。

2、通过会计继续教育进行会计职业道德教育。会计人员继续教育是实施会计人员职业道德教育的重要途径。在会计人员的继续教育中，通过会计职业道德信念教育、会计职业义务教育、会计职业荣誉教育，形成良好的会计职业道德品行。

3、通过会计人员的自我教育与修养进行会计职业道德教育。会计职业道德教育并不必然使道德规范这种外在要求转化为从业人员的内在要求，要达到职业道德的更高境界，就应该向以职业良心为特征的自律性职业道德发展。根据相关调查数据显示：当会计人员在工作中和单位负责人的意见发生分歧时，仅仅只有17.8%的会计人员认为应当做当坚持原则，令人震惊的是遇到这种情况时竟有82.2%的会计人员认为应当按照单位负责人的意见遮掩问题，应付社会和国家有关部门的监督检查；对当前普遍发生的会计信息失真的现象，会计人员主动出谋划策的占20.2%，配合单位负责人作假的占36.6%，被迫操作的占25.9%，因业务水平低儿出错的占17.3%。会计人员应当在自身道德品质方面进行自我教育、自我改造、自我锻炼、自我提高，从而达到会计职业道德的基本要求和一定的职业道德境界。

会计职业道德的监督与奖惩

为了充分发挥会计职业道德的作用，健全会计职业道德体系，应在建立会计职业道德规范和加强职业道德教育的基础上，强化对会计人员职业道德规范遵循情况的检查，并根据检查的结果进行相应的表彰与惩罚，建立会计职业道德的奖惩机制，这就需要政府部门、行业组织、有关单位的积极参与，通过运用经济、法律、行政、自律等综合治理手段保证会计职业道德规范的有效实施。财政部门对会计职业道德进行的监督检查包括:将会计法执法检查与会计职业道德检查相结合进行监督检查；将会计从业资格证注册登记管理与会计职业道德检查相结合进行监督检查；将会计专业技术资格考评、聘用与会计职业道德检查相结合进行监督检查。会计行业组织对会计职业道德进行自律管理与约束。依据会计法等法律法规，建立激励机制，对会计人员遵守职业道德情况进行考核和奖惩。会计人员违反职业道德情节严重的，由财政部门吊销其从业资格证书。

会计职业道德建设的组织与实施

会计职业道德建设是一项复杂的系统工程，要抓好会计职业道德建设，关键在于加强和改善会计职业道德建设的组织和领导，积极探索会计职业道德组织与实施的制度和机制，并得以贯彻和实施。其中包括：

、政府监管。特别是财政部门要组织和推动会计职业道德建设，依法行政，探索会计职业道德建设的有效途径和实现形式。会计职业道德建设是会计管理工作的重要部分，应当列入财政部门重要议事日程，建立和完善会计职业道德建设与会计从业人员管理相结合的机制，把本地会计职业道德建设不断提高到新的水平上。

、行业自律。会计职业组织建立行业自律机制和会计职业道德惩戒制度。会计职业组织起着会计员与政府的桥梁作用，应充分发挥协会等会计职业组织的作用，改革和完善会计职业道德组织的自律机制，有效发挥自律机制在会计职业道德建设中的促进作用。

、单位约束。企事业单位任用合格会计人员，开展会计人员职业道德教育，建立和完善内部制度，形成内部约束机制，防范舞弊和经营风险，支持并监督会计人员遵循会计职业道德，依法开展会计工作。

、社会各界齐抓共管。会计职业道德的实施是一项复杂的系统工程，需要政府部门及社会各界积极参与，各尽其责，相互配合，齐抓共管，形成合力。使外在的会计职业道德品质，自觉履行应尽的职业义务，保证会计信息的真实性和完整性。

、社会舆论监督。良好的会计职业道德风尚离不开社会舆论的支持和监督，强化舆论监督，有利于在全社会形成守信的氛围要以新闻媒体为阵地，广泛开展会计职业道德的宣传，在全社会范围内营造评价会计职业道德、扶正祛邪、惩恶扬善的良好氛围。

论点总结

 从安然的轰然倒塌，到世通、施乐等大公司爆出会计丑闻，再到我国的琼民源、银广夏等上司公司的会计造假事件足以证明，加强会计职业道德建设是提高会计公信力的现实要求，发挥会计在社会主义市场经济的基础性作用，提高会计人员的道德素质，对于正确贯彻国家有关政策法令，加强企业管理，提高经济效益，有着十分重要的意义。

参 考 文 献

陈秋生，《财经法规与会计职业道德》，经济科学出版社，2012；

白旭东，会计人员的职业道德，中国集体经济，2008（7）;

李正，《会计职业道德研究》，格致出版社，2010；

《国营企业会计核算工作规程》，国务院，1961；

《会计人员职权试行条例》，国务院，1963；

《会计人员工资准则》，财政部，1984；

《会计法》，六届全国人大第九次会议，1985；

《注册会计师法》，八届全国人大第四次会议，1993；

《会计基础工作规范》，财政部，1996