基于受托责任履行视角的会计职业道德建设的思考

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基于受托责任履行视角的会计职业道德建设的思考
近年来由于社会经济的发展，利益的驱动，迫使会计人员的职业道德面临着严峻的考验，对于当今会计职业道德的严重丧失，我们必须从企业制度和内部控制，法律法规等多方面加强会计人员的会计职业道德建设，尽快使会计人员职业道德问题走出尴尬的境地。在会计行业里面，会计人员的职业道德是最备受争议的，所谓会计职业道德，就是从事会计工作的人员在履行职责活动中应具备的道德品质。因此，会计职业道德渗透到社会的各个角落。
　　
一“良心主导”型会计职业道德模式的确立及作用

作为经济道德范畴的中国传统会计职业道德的“良心主导”型模式并非偶然，而是与我国传统文化和社会经济结构等直接相关的。首先，我国几千年的传统文化主要以儒家文化为主流，都以“良心”作为“善行”的判断标准和“道德”的修养途径。长期以来，会计工作者也同样以“良心”作为道德修养最基本的标准，由于其职业的特性更决定了“受人之托，忠人之事”的信念，“良心”也就成为一种自我评价和社会公众评价的依据。另外，我国传统的经济结构以“小农经济”为主体，民族企业也多为“家庭式”经济组织，企业中的会计人员也以“良心”作为业务处理标准和行为准则，在这样一种社会经济结构中，“诚实、忠于”成为了中国会计职业道德的精华也就不难理解。由于长期封建社会的“小农经济”和传统文化的根基过于坚固，新中国成立后，国家在所有制方面发生了变化，但会计工作的文化环境并没有割断历史的联系。
从会计职业性质上来考察，无论将会计视为经济信息系统，还是看作管理活动，无疑会计人员之于”受托责任”是一个不争的事实。他们要对经济活动进行核算，在职权范围内实行监督，提供会计信息和参与管理。这些日常工作虽然有不少制度性的规定，但从会计工作者个人的角度来看，更多是在凭着“良心”来尽道义上的责任。“受人之雇，忠人之事”是会计人员职业道德的生动体现，这也是会计人员同某些领导者和股东共同进行会计违规操作的原因之一。在此情况下，往往物质利益诱导在先，“道德”驱使在后，经常出现了一些所谓以“道德”反“法规”的现象。
应当承认，以“良心主导”型为特征的中国传统会计职业道德，曾有其积极的意义，它对于保证会计工作的正常进行，维护特定的产权制度和产权关系都起到了一定的作用，即使在建设社会主义市场经济的今天仍然有其积极的一面。我们应对以“良心主导”型为特征的中国传统会计职业道德给予公正的评价。
　　
　　二对“良心主导”型会计职业道德现状的理性分析

在肯定“良心主导”型会计职业道德模式积极性一面的同时，也应看到，我国会计职业道德面对社会主义市场经济和整个社会结构的转型同样出现了很大程度的不适应。突出表现为：会计职业道德评价失范；会计职业道德价值取向紊乱；各种各样的非道德主义泛滥；会计职业道德控制机制弱化；会计职业道德教育扭曲等。根据不久前（天津市2001年）对1166名不同行业和不同层次的会计工作者（其中高级会计师26人，会计师188人，助理会计师和会计员688人，其他会计人员264人）的调查结果显示，我国会计职业道德的现状不容乐观。应当说，会计信息质量是会计工作的生命，同时也是衡量会计职业道德的标准之一。在对会计信息失真中会计人员所担任的角色的调查中，有1166名会计人员接受调查，有效答卷为1085份。调查表明，会计人员被迫操作的虽然排在第一位，但主动出谋划策和配合单位负责人作假的高达37.97%（见表1）。　　表1　会计信息失真中会计人员的角色项目（有效答卷为1085份）　　　　　人数　　　　　　　　　　比例主动出谋划策　　　　　　　　　　　121　　　　　　　　　11.15% 配合单位负责人作假　　　　　　　　291 　　　　　　　　　26.82% 被迫操作的　　　　　　　　　　　　485　　　　　　　　　44.70% 因业务水平低而出错　　　　　　　　188　　　　　　　　　17.33% 会计职业道德与会计法律法规相比，其对人员的约束行为和所发挥的作用是无法相比较的，但因此而否定其对会计人员行为的规范作用是不正确的。应该指出，大多数会计人员的工作热情和工作态度端正，当会计人员坚持原则同单位负责人的意见产生分歧（含违反会计法规）时，会计人员大多数只能选择按单位负责人意见办（占21.86%），或者作好“技术处理”按单位负责人意见办（占61.27%），坚持原则的人很少。在对付外部会计检查时，会计人员按单位负责人的意见出谋划策，实施应付者占绝大多数（63.89%）（见表2和表3）。　　表2　当会计人员同单位负责人的意见产生分歧时项目（有效答卷为1162份）　　　　　　　　人数　　　　　　比例宁可下岗也要坚持原则　　　　　　　　　　196　　　　　　16.87% 直接按单位负责人意见办　　　　　　　　　254　　　　　　21.86% 作好“技术处理”，按单位负责人意见办　　712　　　　　　61.27% 　　表3　会计人员按单位负责人的意见应付外部检查项目（有效答卷为1141份）　　　　　　　人数　　　　　　　比例多数　　　　　　　　　　　　　　　　　728　　　　　　　63.81% 少数　　　　　　　　　　　　　　　　　321　　　　　　　28.13% 极少数　　　　　　　　　　　　　　　　92　　　　　　　　8.06% 毫无疑问，会计职业道德的评价标准不仅涉及会计工作的导向问题，同时也关系到会计工作的质量。在对1166名会计人员的调查中，该问题的有效答卷为958份。调查表明，在现实工作中，单位负责人和群众对会计人员评价标准前4项依次为：精通业务（601人）；遵纪守法、不谋私利（546人）；熟悉法律法规，用好用足国家政策（500人）；服从领导（451人）。这也说明，人们将精通业务即业务水平来代替职业道德的传统观念没有发生变化。我国会计职业道德的现状是多种因素共同作用的结果，与当前的社会风气有密切关系。调查数据显示，人们普遍认为社会风气对会计职业道德有很大和一定影响（见表4）。　　表4　社会风气对会计人员职业道德的影响项目（有效调查人员为1013名）　　　人数　　　　　　　　　比例有很大影响　　　　　　　　　　　　352 　　　　　　　　　34.75% 有一定的影响　　　　　　　　　　　599　　　　　　　　　59.13% 没什么影响　　　　　　　　　　　　62　　　　　　　　　　6.12% 我国会计职业道德存在的问题还在于在现实工作中，会计人员职业道德的约束机制不具备，这样不仅对违反职业道德的有关人员无法进行约束，同时也会助长非道德主义泛滥。调查表明，对不讲会计职业道德会计人员的处置没有或太轻（见表5）。　　表5　现实中对不讲职业道德会计人员的处置项目（有效调查人员为936名）　　　　人数　　　　　　　　比例没有　　　　　　　　　　　　　　　　362　　　　　　　 38.70% 太轻　　　　　　　　　　　　　　　　490 　　　　　　　52.40% 太重　　　　　　　　　　　　　　　　84　　　　　　　　8.90% 目前，我国会计职业道德建设上还存在着一些认识上的误区和盲点。有不少学者认为，我国会计人员的职业道德出现了严重滑坡，并将会计信息失真等问题归罪于会计人员的职业道德，这是不现实、不正确的。当前，我国的会计人员的文化水平以及业务素质与计划经济体制时期相比有了较大的提高，会计人员作为企业的员工，受雇于企业，在观念和行动上维护本企业的物质利益，听命于企业的领导是一种正常的行为。特别是在企业利益与国家利益出现矛盾时，在法律范围内和一定程度上维护企业利益和自我利益是一种内在本能，因为会计人员的物质利益与企业直接相关。如果说将目前的会计信息失真、会计工作秩序混乱皆归于会计人员及其职业道德是不合理的。调查资料也表明，普遍存在的信息失真在大多数情况下，会计人员是被迫的；当然也与会计人员道德受社会风气的影响、单位负责人道德水平低下、缺乏专门的会计职业道德自律组织不无关系。会计职业道德的现状及其所面临的困境，不仅影响了会计工作的质量和水平，也严重影响了会计在社会发展中的积极作用。为规范会计行为，提高会计工作水平，充分发挥会计在维护市场经济秩序中的作用，重新构建符合社会主义市场经济体制的会计职业道德极为必要。