关于学习变动成本法的体会(一)

关于学习变动成本法的体会

[摘要] 随着我国改革开放进一步深入，企业的市场竞争日趋激烈，市场机会瞬息万变。大企业外部环境优化、产品差异化程度不大的前提下，谁拥有成本优势，谁就拥有主动权，就能在市场中站稳脚跟，并得到进一步发展。在这种情况下，企业财务部门的成本信息就成为企业加强对经济活动的事前规划和日常控制的重要依据。而随着生产技术的不断进步，资本有机构成的提高，使得固定成本的比重呈逐渐上升的趋势。这样，按传统的完全成本法提供的会计资料就越来越不能满足企业预测、决策、考核、分析和控制的需要了，于是变动成本法的应用就有了广阔的空间。

本文从产品成本内容、产成品和在产品存货估价、期末利润计算等方面，对变动成本法与完全成本法进行了比较，通过提供产品盈利资料，预测、决策以及成本的计划和控制，提高会计工作效率，避免重生产、轻销售的倾向等理论分析与盈亏临界点计算，成本责任管理实际案例分析相结合，充分体现变动成本法在企业中应用更具合理性，以促进其理论和实务在应用范围上得到进一步推广。

[关键词] 变动成本法  完全成本法  盈亏临界点

传统的产品成本采用的是完全成本法计算，是按照经济职能将所有的制造费用全部归集、分配到产品上，归集到生产成本中，把非生产成本作为期间费用处理，进而计算企业的期间损益。而这样就会与期间费用一起影响税前利润，反映在利润表中。但是随着市场竞争的日益激化，企业也要求会计能提供更广泛更有用的会计信息，满足内部经营管理的决策与考核的需要。而我们即将谈到的变动成本法剧更好的满足了企业的这一需要，并成为了企业管理会计的一向重要内容。

变动成本法，也称直接成本法或边际成本法，是指在产品成本的计算上，只包括产品生产过程中所消耗的直接材料、直接人工和制造费用中的变动性部分。制造费用中的固定性部分视为期间成本而从相应期间的收入中全部扣除，是管理会计的基本方法之一，属于管理成本。采用变动成本法，能够增强成本信息的有用性，有利于企业短期经营决策；便于通过成本法不符合会计实务的要求，同时，侧重为企业内部管理服务，不能满足企业外部利益关系人掌握财务状况、成本以及经营成果的需要。当前，变动成本法的应用已相当普遍，而且在企业内部经营管理中发挥了良好作用。

变动成本法与完全成本法的比较

在变动成本法产生以前，传统财务会计是将企业成本划分为制造成本和非制造成本，而不管它们是变动成本还是固定成本。计算产品成本时，将全部制造成本包括直接材料、直接人工和制造费用吸收、归纳计入产品成本。为了加以区别，人们将各种传统的成本计算方法统称为完全成本法或吸收成本法。

产品成本内容的区别

完全成本法下，产品成本的内容不仅仅包括直接材料、直接人工和变动制造费用成本，还包括变动成本法下计入期间成本的固定制造费用。而对于全部的非生产成本处理同变动成本法一样，也作为期间成本处理，并列入利润表。

变动成本法将所有的成本按照成本习性区分为变动成本和固定成本两大类。其中，生产成本中的变动成本部分计入产品成本，它们包括直接材料、直接人工和变动制造费用。生产成本中的固定制造费用不计入产品成本，而进入期间成本处理，并列入利润表；全部的非生产成本也作为期间成本处理，并列入利润表。

产成品和在产品存货估价的区别

采用完全成本法时，固定制造费用要按当期生产量分担到产品成本中，即产品成本要包含固定制造费用。通过销售、已销售的产成品中包含的固定制造费用，随着销售作为当期的销售成本，列为利润表的减项。而库存产成品中包含的固定制造费用，仍作为存货的一部分，即存货成本中既有变动制造费用又有固定制造费用。

变动成本法下，因为生产成本只包括变动成本，所有期末存货（在产品和库存产成品）只包含变动，不含固定制造费用。固定制造费用全部作为期间成本，在当期作为期间费用，构成利润表的减项。显然，采用变动成本法下的期末存货的计价金额，会低于采用完全成本法下的计价金额。

期末利润的计算差别

如有期末存货，在完全成本法下，期末存货要分摊一部分的固定制造费用，而在变动成本法下，固定制造费用全部进入期间成本，则变动成本法下的利润要少于完全成本法下的利润；如期初和期末没有存货，且本期生产量等于本期销售量，则两种方法下的固定成本都全部进入当期费用，那么两种方法下的固定成本相等。

通过盈亏临界点计算比较分析

盈亏临界点，是指企业收入和成本相等时的特殊经营状态，即边际贡献（销售收入总额减去变动成本总额）等于固定成本时企业处于既不盈利也不亏损的状态，盈亏临界点分析也称保本点分析，它可以为企业经营决策提供在何种业务量下企业将盈利，以及在何种业务量下企业会出现亏损等总括性的信息；也可以提供在业务量基本确定的情况下，企业降低多少成本，或增加多少收入才不至于亏损的特定经济信息。

变动成本法

盈亏临界点（即保本点）的计算通常是以变动成本法为基础的。根据变动成本法的本量利模型，令利润等于零，即可得到变动成本法下的盈亏临界点计算公式（以下简称变动成本法盈亏临界点公式）[1]。其形式为：

盈亏临界点销售量=（固定销售及管理费用+固定生产成本单价）/（单价-单位变动生产成本-单位变动销售及管理费用）=全部固定成本/单位边际利润

由成本性太知道固定生产成本只与企业的规模、生产能力有关，在相关范围内，不论产量多少，其发生额不会随产量变动而变动[2]。基于此，变动成本法认为，产品生产成本只包括生产过程中所发生的变动成本，而把固定生产成本和非生产成本一起作为当期的期间费用直接在收益表中列支，其不可能转化不存货成本或销货成本，因而与产品吸收而构成产品成本，只能列作期间引用，在计算损益时全额扣除。变动成本法盈亏临界点公式正是根据这种观点而以固定生产成本的全额来计算盈亏临界点的。在变动成本法下利润真正成了反映企业经营状况好坏的晴雨表，有助于企业以销定产，减少或避免因盲目生产而带来的损失。同时产品成本不受固定成本和产量的影响，而取决于各项变动费用支出的多少，可直接分析成本控制好坏对成本下降的影响。从理论上说，这种计算方法符合固定生产成本之习性，较合理。

理论依据的差别

完全成本法的理论依据

完全成本法的倡导者认为,既然是计算产品成本,就没有必要区分什么固定制造费用或变动制造费本用,这些费用都是为生产产品而发生的,因而在计算本,就没有必要区分什么固定制造费用或变动制造费去。只有所有的制造费用都按一定的比例分摊到产品中去,这样计算出来的产品成本才是完全的产品成本。

变动成本法的理论依据

在管理会计中,产品成本是指那些随产品的实体流动而流动,只有当产品实现销售时才能与相关收入，实现配比得以补偿的成本。随产品实体流动而流动的“成本流动”是指构成产品成本的价值要素,最终要在广义产品的各种实体形态(包括本期销货和期末产成品,在产品存货)上得以体现,表现为本期销货成本与期末存货成本。由于产品成本只有在产品实现销售时才能转化为与相关收入相配比的费用,因此,本期发生的产品成本得以补偿的归属有两种可能:一是以销货成本的形式计入当期的损益表,成为与当期收入相配比的费用;二是以当期完工但尚未售出的产成品和当期在产成品等存货成本的形式计入期末资产负债表递延下期,与在以后期间实现销售收入相配比。按照变动成本法的解释,产品成本必然与产品量密切相关,在生产工艺没有发生实质性变化完成的产品产量显正比例变动。若不存在产品的物质及成本产水平不变的条件下,所发生的产品成本总额应当随所承担者,就不应当有产品成本存在。显然,在变动成本下,只有变动生产成本才能构成产品成本的内容。

两种方法的优缺点

变动成本法的优缺点