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公允价值会计研究01(一)
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公允价值会计研究
公允价值会计研究所阐述公允价值概念、公允价值会计的历史演进,分析其发展变迁规律,全面研究公允价值会计的基本理论问题。通过国际比较分析公允价值总体运用情况,并对我国上市公司2007、2008年公允价值运用情况进行描述统计,在全面反思公允价值会计在危机中显现的问题,成为完善公允价值会计提供了思路。通过国际公允价值计量准则比较研究,提出制定我国公允价值计量准则的思路,并就公允价值会计实施层面,从内部控制、外部审计两方面构建了公允价值会计信息的控制机制。
一、公允价值计量属性的含义
公允价值是一种会计要素计量的计量属性。会计计量是为了将符合确认条件的会计要素登记入账并列报于财务报表而确定其金额的过程。企业应当按照规定的会计计量属性对会计要素进行计量,确定其金额。计量属性反映的是会计要素金额的确定基础,主要包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等计量属性。按照新会计准则定义,公允价值是指在公平交易中,熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。在公允价值计量属性下,资产和负债按照在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。
二、公允价值产生的动因
公允价值会计的提出,似乎是资产计价摆脱历史成本会计模式,寻求价值计量的一种重大变革。但是,从上述分析看,自从会计以货币作为统一计量尺度以来,一直就是价值计量,因此在这一点上公允价值会计并无新意可言。公允价值会计的真正创意,一是强调资产计价必须坚持对客观价值的计量,强调价格要能准确反映资产的真实价值,而资产的客观价值则是它的现行市价。坚持客观价值计量,认为客观价值就是现行市价,第一次科学地回答了资产计量的两个不同层次的问题;二是强调资产计价必须立足现在时点,我们坚持动态的会计反映观。这两点本身是相辅相成的关系,所以即要反映资产的公允价值、以现行市价计量,就必须立足现在时点,坚持动态的反映观;而立足现在时点、坚持动态反映观的结果,资产计价必然表现为现行市价。
1.公允价值的运用是会计国际化必然要求。在会计市场日益国际化的今天,我们不能与发达国家会计准则或国际会计准则离得太远,与会计准则国际惯例缺乏可比性将阻碍我国与世界经济的交融。自从中国加入WTO以来,以美国为首的发达国家设置种种壁垒阻挠中国市场经济地位,并且以各种反倾销诉讼使中国遭受了大量经济损失。 2.公允价值的运用非常符合我国现实经济的发展环境。一是新会计业务的不断涌现是在很大程度上推动公允价值应用的直接动力,在近年来中国经济生活中出现了许多新鲜事物,给会计理论与实务提资本市场的不断发展为公允价值的运用注入了无限地动力。继而出了许多新的课题,随着中国加入WTO,大量外国资本涌入我国,金融衍生产品交易活跃,这些都要依靠公允价值的;二是资本市场的快速发展为公允价值的应用提供了动力,(1)《国务院关于进一步加强证券市场宏观管理的通知》下发以来,我国资本市场发展迅速,取得了举世瞩目的成就。资本市场的不断发展为公允价值的运用注入了无限动力。三是公司治理的加强和法制建设的完善为公允价值的应用奠定了基础。
三、公允价值计量在实际应用方面的局限性及影响
1.公允价值不能保证信息的可靠性。尤其是在市场程度不是很发达的地区,在缺少相同产品或类似产品的市场以及法律、法规不健全的情况下更是如此。因此公允价值这一会计计量属性虽然在财务报告中能提供更为相关的信息,但在可靠性的质量要求上却不敢保证能提高多少或至少不会减弱。市场环境的预知性方面。就我们而言公允价值是通过市场确认的,但是市场环境是复杂多变的,有的会计要素或会计事项可以确认或寻找相类似的市场交易价格,有的却无法寻找而只能估计,尤其对于长期性的应收应付之类的项目,在市场环境的预知性上难以把握。公允价值计量的难度性方面。有许多会计要素如资产和负债在市场上很难找到可供观察的交易价格,将未来现金流量按一定的折现率折算成现在的现金价值的现值计量,往往就成为估计相关价格即公允价值的最重要的技术手段。但是因未来现金流量的金额、时点和货币的时间价值等等都是不确定的,在计量的操作上往往难度很大,因而现值计量的复杂性亦就是公允价值计量模式不易推行应用的难点,这就是所谓的局限性。
投资性房地产的公允价值计量及其影响 (2)《企业会计准则第3号--投资性房地产》中规范的投资性房地产,是指能够单独计量和出售的,企业为赚取租金或资本增值而持有的房地产,包括已出租的建筑物、已出租或持有并准备增值后转让的土地使用权等。该准则为企业的投资性房地产提供了成本模式与公允价值模式两种可选择的计量模式。在成本模式下,投资性房地产比照固定资产和无形资产准则计提折旧或摊销,并在期末进行减值测试,计提相应的减值准备;在有确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得的,企业可以采用公允价值计量模式。采用公允价值计量的投资性房地产的折旧、减值或土地使用权摊销价值直接反映在公允价值变动中,并通过"公允价值变动损益"对企业利润产生影响,而不再单独计提。受此影响,在目前房地产价格处于持续上涨的背景下,拥有用于出租的建筑物或持有待升值的土地使用权的商业、房地产类企业,会受到利好的影响。但是,房地产开发企业所拥有的待出售房屋建筑物,是作为企业的存货核算的,其计价基础仍采用成本模式,并不受公允价值升值的影响。该类企业即使为了适用公允价值计量模式,而将其持有的房屋建筑物改售为租,在准则实施的第一年,其公允价值超过账面成本的部分也只能调整期初的股东权益,而不会影响当年的利润。所以,预计2007年房地产行业会因新会计准则的变化而出现大面积业绩上升的说法,是没有理论依据的。当然,如果2007年期间或之后,房地产行情仍保持大牛市的话,因新会计准则给该行业带来的利好还会逐渐显露出来。金融工具的公允价值计量及其影响根据(3)《企业会计准则第22号--金融工具确认和计量》规定,以公允价值计量的金融工具主要包括交易性金融资产和金融负债,例如企业为充分利用闲置资金、以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等;再如,企业不作为有效套期工具的衍生工具,如远期合同、期货合同、互换和期权等。此外,企业可以基于风险管理需要或为消除金融资产或金融负债在会计确认和计量方面存在不一致情况等,直接指定某些金融资产或金融负债以公允价值计量。这些被列为公允价值计量的金融工具,其报告价值即为市场价值,且其变动直接计入当期损益。这也意味着,如果企业能够较好地把握市场行情和动向,其业绩即会随"公允价值变动损益"增加而提升;相反,如果企业的投资策略与市场行情相左,其当期利润就会因此受损。所以,公允价值计量属性可以被认为是一把"双刃剑",与老准则采用"只报忧不报喜",从而使金融工具报告价值经常被低估的孰低法有很大不同。
四、公允价值计量在我国应用的展望
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