我国个人所得税现状及改革的法律思考(二)

　　（三）费用扣除不合理

　　目前我国区域经济发展不平衡是由多种因素形成的，其中一个重要因素就是地区间税负不平衡，如果对不同地区实行不同的个人所得税费用扣除标准，将会导致经济越不发达、个人收入越低的地区，个人所得税税负越重，人才、资源、资金等生产要素必然向经济发达地区集中，经济欠发达地区面临的发展环境将更加恶劣。另外，现行费用扣除方法是以固定数额为依据，不与物价指数挂钩，使税制缺乏应有的弹性。一旦通货膨胀出现，纳税人的名义货币收入虽然有所增加，但是实际收入并非相应的增长甚至是会有所减少，如果费用扣除未作出及时调整，那么就会加重纳税人的税收负担。我国所实施的定额扣除标准，没有考虑到不同纳税人为了维持本人及家庭生计而扣除的基本生活费用，没有综合考虑纳税人的婚姻状况、家庭成员人数、个人赡养（抚养）支出和教育、医疗、购房等支出的状况，忽略了通货膨胀、物价指数变动对纳税人生活质量的不利影响，没有建立起费用扣除标准与居民收入水平、生活支出成本和物价指数的动态联动机制。

　　（四）税基较窄

　　我国个人所得税采用的是正列举方式加概括法，列举法规定了11个应税项目，并运用概括法规定了国务院财政部门确定征收的其他所得。随着社会主义市场经济的不断完善，我国居民的收入已由工资收入为主向收入形式多元化的趋势发展。目前在我国居民所得中，不仅工薪、劳务报酬所得等劳务性收入成为个人的重要所得，利息、股息和红利等资本性收入也逐渐成为居民个人所得的重要来源。此外，劳保福利收入、职务补助、免费午餐及其他实物补助形式也逐渐成为我国居民收入的重要组成部分。这些新变化在现行个人所得税制下都无法自动地成为个人所得税的应税项目，使个人所得税的税基过于狭窄，其他各项所得因缺乏有效的征管办法而部分流失掉了。另外，由于现行减免税及优惠名目太多，费用采用分次扣除，客观上造成税基缩小。

　　（五）税收征管存在问题

　　个人所得税涉税范围广、所得以现金交易居多、计税复杂繁琐，是税收征管难度最大的一个税种，这在客观上要求税务机关要有健全的管理机制及有效的征管手段。而地税部门由于征管的税种多而征税人员有限、征管力量不足，难免造成在个税的征收管理过程中，征收机关掌握的信息不对称，执法和稽查力度不到位，个税征管效率不高。

　　四、进一步改革完善我国个人所得税的措施及建议

　　（一）建立与我国经济发展相适应的征收模式

　　从我国目前的实际情况来看，个人所得税制在近中期可考虑实行分类征税与综合征税相结合的混合所得税制。这种税制模式吸收了分类所得税制和综合所得税制的优点，既体现了按支付能力课税的原则，对纳税人不同来源的收入实行综合课征；又体现了对不同性质的收入区别对待的原则，对所列举的特定项目按特定办法和税率课征；实行混合所得税制，面临的一个主要问题是哪些所得项日实行综合课税，哪些所得项目实行分项课税？在区分综合征收项目和分项征收项目时，可考虑两个标准：一是将所得性质相同的列为综合，所得性质不同的列为分项；二是将计算简单的列为综合，计算复杂的列为分项。从应税所得上看，属于投资性的、没有费用扣除的应税项目，如利息股息红利所得、股票等有价证券转让所得、偶然所得等，宜实行分类所得征税；属于劳动报酬所得和有费用扣除的应税项目，如工资薪金、劳务报酬、个体工商业户的生产经营所得、对企事业单位的承包承租经营所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得、财产转让所得等项日，可以考虑实行综合所得征税。实行混合征税模式虽然是一个过渡性方案，但它既符合纳税能力原则，能够反映纳税人的综合纳税能力；又有利于防止漏税，能够真实全面地反映个人收入情况，体现公平税负原则，是比较理想的一种纳税模式。随着改革的深入和配套制度体系的完善，再逐步由混合征税模式过渡到综合课税模式。

　　（二）科学设计税率

　　2011年的个人所得税改革，取消了15%和40%两档税率，扩大3%和10%两个低档税率的适用范围。同时，扩大最高税率45%的覆盖面，将现行适用40%税率的应纳税所得额，并入45%税率，这样可以拉开档次，加大对高收入者的调节力度。因为在一定收入范围内，档次越少，拉大的距离就越大，调控的力度越强；档次越多，距离越小，看来很精细，但调控的效力不大。至于个体工商户生产经营所得和承包承租经营所得税收负担也要适当地作相应调整，以体现全社会的税负公平，鼓励个体商户生产经营和承包承租经营户经济的发展。以上两点改革既减轻了中低收入者的税收负担，使大面积的居民受益，还将适当增加高收入者的税负，有利于遏制收入差距的扩大，进而优化个人所得税制的结构，受益面宽、阻力小，政府和纳税人之间会进一步和谐。只有把这两点的改革同时进行，紧密配合，才能实现个人所得税法的功能作用，并为实现由分项计征向综合计征与分项计征相结合的征管模式转变创造条件。

　　（三）合理设计费用扣除标准

　　现阶段，我国的个人所得税在做费用扣除设计时，应该把重点放在调节收入分配方面，一味地扩大免征额，只会使高收入者应纳税所得额降低，进而导致应纳税额的大量减少，削弱个人所得税调节收入差距的作用。在设计费用扣除标准时，不仅要考虑居民取得收入必需的开支，考虑纳税人的实际负税能力，还要考虑到基本生活费、医疗保险费等。首先，费用扣除内容应包括纳税人为取得收入而支付的有关费用以及生活费用、抚养子女、赡养老人和与之相关的教育、住房、医疗、各类保险等费用，并根据物价指数和汇率的变动确定扣除费用标准。其次，要综合考虑纳税人不同税收负担程度，根据纳税人的自身情况分为单身、已婚联合申报、已婚分别申报等情况，按不同身份分别制定不同的费用扣除标准、级次和税率，并要综合考虑纳税人的家庭成员人数和子女教育费用、第一次房屋购建费用等。再次，对于军属、残疾人等弱势群体要在正常扣除标准基础上，增加附加扣除的照顾。另外，对于从事软件开发、高新科技研发等创造性劳动的纳税人应当适当提高费用扣除标准。

　　（四）扩大税基

　　扩大个人所得税税基包括外延扩大和内涵扩大两个方面。个税税基外延扩大应特别重视将无现金流入项目、债权人同意减少的债务项日、个人所得的服务项目、权益所得项目、资本所得项目等纳入课税范围。而内涵扩大应该考虑减少个人所得税的优惠政策，调整税收减免条件，逐步完善个税减免的规章制度，严格控制个人所得税的税收减免。

　　目前，个人所得税对课税所得范围的规定主要采用列举的方式，分项列明。这虽然简单方便，但过于笼统，易造成税源流失。所以，可采用排除法，对明确规定为免征项目以外的所有税源均列入课税范围。根据我国实际情况，应该继续实行累进税率和比例税率相结合的模式，并在此基础上扩大累进税率的适用范围。可将目前个人所得税所包含的各项所得分为三类，其中前两类实行累进税率，主要起到组织财政收入，调节收入差距的作用，体现量能负税原则；第三类实行比例税率，增加财政收入，体现公平负税原则。具体方法：第一类为劳务所得，涉及工资薪金、劳务报酬和稿酬三项，原因是其所得都是按劳务报酬获取，并且这种做法还可以解决同是劳动所得而适用税率不同，从而导致纳税人负担不同的问题。第二类为生产经营所得，具体包含个体工商户的生产、经营所得，对企事业单位的承包经营、承租经营所得，个人独资企业所得和合伙制企业所得，财产租赁所得，财产转让所得，股息、红利所得。第三类为其他所得，包括利息所得、偶然所得和特许权使用费所得。把这三项所得分为一类，适用比例税率，方便税务部门进行征管，扩大个人所得税的课税范围。

　　（五）加强税收征管力度

加强税收征管，建立有效的税收征管系统是个人所得税改革成功实施的保证。首先，要充分调动税务机关及相关部门的积极性，依托先进的网络通讯技术，在不同部门间进行联网，完善部门与部门之间的配合，形成一个社会化的综合监督体系，逐步实现税务网络的专业化和现代化，运用联网计算机完成税务登记、纳税申报、税款征收、资料保管等工作，对个人所得税征收管理过程进行全方位的监控，逐步实现同财政、工商、银行、企业等有关部门的联网，建立社会协税、护税网络，从而达到真正意义上的税收征管信息化，以实现税收征管的全方位监督。其次，增强税务工作人员的创新能力和应变能力，提高税务工作人员业务能力和政治素质，不断提高税务征管工作的质量，打造一支高素质的税务征管队伍。个人所得税纳税客体较为分散，单靠税务机关的力量，是远远不够的，必须加强部门之间的协作，依靠各个方面提供税源信息，以法律形式明确有关单位和负责人的责任。再次，完善立法，明确偷漏税者法律责任。在《中华人民共和国税收征收管理法》中，应明确税务稽查工作的执法主体地位，建立健全具有法律效应的税务稽查统一工作规程；明确税务人员渎职罪、受贿罪，处以同相关纳税人同样的惩罚。当务之急应提高税务人员的业务水平，熟练掌握税收政策，开展各项征税内容的个人所得税专项检查，加大处罚力度，采取措施落实到位，做到轻征管、重处罚，不断地促进纳税人自行申报纳税、减少偷漏税款的行为。

参考文献

1．《中华人民共和国个人所得税法》，经济科学出版社出版，详解(2009年版)。

2．董树奎：《对我国个人所得税现状的分析》，载《税务研究》2002年第２期。

3．马海涛：《中国税制》，中国人民大学出版社 2009年。

4．阮应国：《中国个人所得税现状、成因和对策》，载《合肥联合大学学报》1998年第1期。

5．国家税务总局编制《2003年税收统计年鉴》