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浅析会计计量模式中历史成本和公允价值(一)
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浅析会计计量模式中历史成本和公允价值
一、公允价值与历史成本定义及特点
(一)历史成本
1、定义:历史成本是指取得资源时的原始交易价格。在直接现金交易时,历史成本表现为付出的现金或承诺付出的现金;在非现金交易时,历史成本则表现为被交易资产的现金等价物。历史成本作为机器工业的产物,随着生产力约发展,逐渐步入了鼎盛时期。
2、特点:历史成本会计的最大特点是面向过去。从确认的基础看,历史成本会计是建立在过去已经发生的交易或事项基础上的。不论权责发生制还是收付实现制,都是针对已发生的过去交易而言的。前者指因过去交易而引起的权利和义务;后者指因过去交易而引起的现金收付。它们的共同特点是建立在已发生的交易或事项的基础之上。因此,历史成本具有客观可靠性、可检验性等特点,同时,会计实务中,历史成本最容易取得,而不像其他计量方式获取的成本较高;无须经常调整账目,可防止随意改变会计记录,维护会计信息的可靠性。
(二)公允价值
1、定义:对于公允价值,不同的机构有不同的定义。国际会计准则委员会1999年发布的《国际会计准则第39号——金融工具:确认和计量》第98段指出:“在公允价值定义中隐含着一项假定,即企业是持续经营的,不打算或不需要清算,不会大幅度缩减其经营规模,或按不利条件进行交易。因此,公允价值不是企业在强制性交易,非自愿清算或亏本销售中收到或支付的金额(IASC,1999)。”美国财务会计准则委员会于2000年2月颁布的第7号概念公告对公允价值的定义是:“公允价值是当前的非强迫交易或非清算交易中,自愿双方之间进行资产(或负债)的买卖(或发生与清偿)的价格(FASB2000)。”我国新颁布的《企业会计准则——基本准则》中,将公允价值作为一种计量属性定义为:“在公平交易中,熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。”
2、特点:一是公允价值计量属性能够满足信息使用者的决策需求。公允价值直接客观地反映企业资产的真实价值,并保持“随行随市”,保证企业会计信息有用性。二是公允价值计量属性能更真实地反映企业的经营成果。企业利润计算是通过收入与相关成本、费用配比进行而实现的,收入按现行价格计量,而成本、费用则按历史成本计量。这样由于收入和费用计量属性不同从而造成利润的虚高,不利于正确反映企业经营成果。
二、历史成本与公允价值的异同
历史成本、公允价值作为会计计量的两种属性,都是对资产、负债的一种衡量、评价,同的地方。但是它们又是在不同的经济环境中应对不同的情况产生的,又有所区别。
(一)历史成本与公允价值的联系
在初始计量日,两者是一致的。如果市场不发生通货膨胀,币值保持稳定,社会平均生产率保持不变,那么历史成本和公允价值相比就不会产生严重的背离。这样,在对资产负债项目进行初始计量或物价相对稳定的情况下进行后续计量时,由于历史成本符合公允价值的基本要求或在价值上接近公允价值,因此,可以直接以历史成本替代其公允价值。
谢诗芬认为,公允价值是一种全新的复合型会计计量属性,它并非特指某一种计量属性,而可以表现为多种形式。公允价值的表现形式有:历史成本/历史收入、现行成本、短期应收应付项目的可变现净值和以公允价值为计量目的的未来现金流量的现值。由此可以看出,公允价值和历史成本并非是相对立的概念,公允价值和历史成本应是一种相互交叉的关系。
(二)历史成本与公允价值的区别
相关性和可靠性是会计信息质量的两个根本特征。相关性是会计信息有用的本质,可靠性是会计信息有用的基础,二者必须同时兼顾,只有同时具备可靠性和相关性的会计信息才能真正地维护投资人、债权人和社会公众的利益。
历史成本计量属性反映的会计目标是受托责任观。在受托责任观下,可靠性重于相关性。由于历史成本是基于过去的已发生的交易或事项形成的市场价格,所以具有可靠性。又由于历史成本能得到原始凭证的支持,因此具有可验证性。同时,我们也应该认识到,历史成本的可靠性也是相对的。历史成本只能反映过去交易或事项发生时点的信息,不仅不能反映未来而且同市场价格的变动毫无联系。公允价值计量属性反映的会计目标是决策有用观。在决策有用观下,相关性重于可靠性。公允价值反映的是特定时点和经济状态下,市场对资产负债的定价,极大地提高了会计的相关性。采用公允价值计量更能满足决策有用观的要求。由于公允价值的取得涉及到大量的不确定因素,从而导致可验证性和真实性被削弱。
三、公允价值计量模式与历史成本计量模式的发展趋势及措施
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