新准则下资产减值会计问题研究(一)

新准则下资产减值会计问题研究

摘  要

　1992年我国第三次会计改革前，在我国会计法、会计制度中没有提到资产减值准备，只有在1992年11月30日两则两制发布后，在会计准则、会计制度中才出现了坏账准备这样一种资产减值准备，而且规定企业对坏账损失既可采用备抵法又可采用直接转销法核算。2006年2月15日财政部新颁布的《企业会计制度》将资产减值由四项扩展到八项，规范了资产减值准备的计提。该项改革措施在会计界引发了一系列关于资产减值的讨论，资产减值准备的核算成为新制度中的一大变点。在会计实务中，我们也经常遇到这方面的新情况，本文着重分析计提准备中存在的问题及发展对策。

 

关键词：新准则；资产减值；会计问题；研究

第一章　绪  论

1.1 资产减值的含义  

资产减值是指资产的可收回金额低于其账面价值。本准则中的资产，除了特别规定外，包括单项资产和资产组。

资产组，是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入。

有迹象表明一项资产可能发生减值的，企业应当以单项资产为基础估计其可收回金额。企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。资产减值损失的核算方法有采用备抵法，只有在备抵法下才可能提取资产减值准备，只有当有关资产减值准备账户在计提前为借方余额或贷方余额小于发生的资产减值准备数时，才提取资产减值准备。如果相关资产减值准备账户计提前为贷方余额且与发生的资产减值准备数相等时，不计提资产减值准备。如果相关资产减值准备账户为贷方余额且大于发生的资产减值准备数，则不仅不计提资产减值准备，而且要冲回原已计提的部分资产减值准备。

资产减值实质上是资产转化为费用、损失或支出，在金融企业以“资产减值损失”科目核算，在其他企业以“管理费用”、“投资收益”、“营业外支出”科目核算。

1.2 计提资产减值准备的理论论据　

一般认为，计提资产减值准备的理论依据有二：一是资产新定义；二是谨慎性原则。

依据资产的新定义，资产是过去的交易事项形成并由企业控制或拥有的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。从以上定义可见，资产的实质是预期能为企业带来经济利益，反之不能为企业带来经济利益的，则不能作为企业的资产。因此，依据资产的新定义，企业对预期不能使企业受益的待摊费用应一次摊销，不再作为资产处理，对待处理财产损失应在期末编制会计报表前转销，也不再作为资产核算，同样，对各项资产预期带来经济利益的金额（市价、可回收金额、可变现净值）小于原资产账面成本的差额不再在资产负债表上列示为资产，而作为资产减值损失，可能提取资产减值准备。

在1992年会计基本准则的资产定义中，没有明确资产的实质是预期会给企业带来经济利益的资源，因而在1992年只有坏账准备一项资产减值准备，在2006年重新定义资产后，资产减值准备增加到了八项。

按照谨慎性原则，企业在核算资产、收入时，如果存在不确定性情况，则宁愿低估而不能高估，在核算负债、费用时，则宁愿高估而不能低估，这样保证利润、所有者权益谨慎、稳妥。因此，计提资产减值准备是谨慎性原则的体现。

1.3 论文各章节的安排

第二章提出了资产减值准备会计存在的相关问题，本章提出了两方面问题：1、资产减值准备的确认基础难以确定。2、可变现淨值、可收回金额计算的複杂性，并进一步进行了剖析。

第三章继续阐述了资产减值准备会计的发展对策，对现行存在问题提出了个人的建议和阐述。

第四章总结和展望，阐述本课题的现实意义，以及对未来我国会计制度的期望。

第二章  资产减值准备会计存在的相关问题

2.1资产减值准备的确认基础难以确定

2006年财政部颁佈的《企业会计准则第8号——资产减值》第二条规定：资产减值，是指资产的可收回金额低于其帐面价值。本准则中的资产，除了特别规定外，包括单项资产和资产组。资产组是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入。虽然新的会计准则提出了“资产组”的概念，即“现金产出单元”，并以资产组为主计量资产可收回金额，尤其是在计算资产未来现金流量现值时，能够大大简化计量工作，并且在一定程度上与国际会计准则趋同，但从我国企业的实际管理水准来看，新准则对于资产组的规定要在企业中得到很好的施行有比较大的难度。

2.1.1资产组如何划分无法确认，标准很难合理的确定，容易导致盈馀管理。

在实务中很少有资产能按照单项来确定其是否减值，资产组能否被确定为一个组关键是这个资产组能否独立地产出现金流，因此，机器设备要与厂房、原材料相结合才能产出现金流，所以单独的机器设备就不能按照单项计提减值准备。  

2.1.2资产组的分配工作量可能会很大，尤其是当涉及到商誉的确定时中小企业可能不堪重负。  

虽然我国规定小企业可以不编制现金流量表，可以不计提长期资产减值准备，但如果一个中小企业为某一集团公司的控股企业，那么在合併会计报表的时候还是要求其控股的中小企业计提长期资产减值准备，这对一个只有一两个会计人员的中小企业来说无疑是成本大大地超过其效益的。

2.1.3 资产减值准备计提标准的多重性。  

我国企业会计准则规定了应当全额计提资产减值准备的条件和不能全额计提资产减值准备的条件，至于如何计提、计提比例是多少，则完全由企业结合自身实际情况判断，这对会计人员的判断分析能力提出了更高的要求，也给企业管理当局粉饰财务报表和经营成果提供了可能，因而计提是否真实合理不易确定。同时由于实行连续两年亏损将ST处理、三年连续亏损将暂停上市及退市的规定，一些亏损公司便充分甚至过度利用会计政策，在亏损一年后的第二年，往往会不提或少提资产减值准备，以争取盈利避免ST处理，而一些三年连续亏损的公司则在最后一年大幅度计提资产减值准备，希望借助这种“一次性处理”的做法，获取公司最终盈利的可能和恢复上市的机会。 

2.2  可变现淨值、可收回金额计算的复杂性。

《企业会计准则第8号——资产减值》中规定：资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的淨额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。存货可变现淨值、短期投资市价、长期投资可收回金额、固定资产可收回金额等资料是企业确认和计量资产减值准备的基础。其中可变现淨值、可收回金额在一定程度上依赖于会计人员的主观判断，存在较大的主观性，其结果会因人而异。为了使期末资产计价与当期损益计量更可靠，新准则更多地使用“未来现金流量现值”，规定了预计的资产未来现金流量应当包括的内容，要求预计资产未来现金流量时，以经企业管理层批准的最新财务预算或者预测资料，以及该预算或者预测其以后年份稳定的或者递减的增长率为基础，并且对预算期进行了限定，对预算期以后的现金流量趋势进行了保守的限定。这些规定在理论上确实提高了计量的可靠性，但在实务中，未来现金流量的预测对于企业来说那将是一个非常大的难题。可收回金额中预计未来现金流量现值的确定需要预计未来一定期间现金流入量和贴现率，而贴现率是一个十分不稳定的因素，导致