论增值税改革(二)

(四)税收减免尚待规范

国家税务主管部门根据国家宏观经济调控需要，适时对增值税税收减免进行调整。目前增值税减免主要有直接的税基式减免(小规模纳税人起征点的规定)，也有先征后返，先征后退。加上目前地方政府出于GDP考核需要，对招商引资的违规承诺，也带来了税收的实质性减免问题，从而造成减免的不规范。

(五)税收征管手段滞后，导致增值税税基减少

为确保增值税征管链条的完整性，自1994年以来，我国政府对增值税征收管理采取了以增值税专用发票为主的进项税额审查抵扣制度，并于1997-2003年间对增值税一般纳税人手工开具的增值税专用发票全部改换为防伪税控系统开票，并开通了全国的防伪税控系统，通过网络比对增值税专用发票存根联、抵扣联的办法，基本遏制了日益泛滥的增值税专用发票假开、虚开的问题，一定程度上确保了增值税税基存量的安全。随着科学技术和信息化手段的进一步发展。目前增值税征管过程中仍面临两在主要难题，一是由于对存在允许增值税一般纳税人购进的非增值税货物或应税劳务，免税货物或应税劳务抵扣增值税进项税额的情况，加上现有征管手段相对滞后，无法确保这部分进项的准确性。目前，除增值税专用发票载明的进项税额外，对增值税一般纳税人购进免税农产品按照买价和13%的扣除率专题片抵扣进项税额；生产企业增值税一般纳税人购进废旧物资，可根据废旧物资销售发票的金额，按10%计算抵扣进项税额；纳税人取得的运费发票，按10%的扣除率计算进项税额予以扣除。对上述允许按照一定比例扣除率计算扣税折项目，最难以控制的是对纳税人收购农产品自行开具的农产品收购发票难以实现有效监管，从而导致抵扣额度失真、偏大，导致增值税税基缩小。二是随着电子商务的兴起，以及交易方式的多元化，目前税务部门对纳税人的电子交易部门缺少有效监督，也导致了增值税税基减小。

四、增值税改革的措施

(一)推进增值税转型

鉴于目前我国增值税属“生产型”增值税 (东北试点除外)，造成多数企业购进固定资产所含增值税税款无法抵扣的实际情况，有必要进一步加快增值税转型步伐，不仅要在东北地区的部分行业实施“消费税”增值税，更要在全国范围内进一步推进增值税由“生产型”向“消费税”的转变。根据东北增值税转型经验，国家税务总局原测算以税收收入影响程度大幅度降低。且自1998年以来的税收增长幅度一直高于GDP增长幅度，2006年全国税收收入达到37636亿元，占GDP比重达到18.2%。在财力允许的前提下，笔者认为目前是作为增值税全面转型的较好时机，不仅是对部分地区特定待业的增值税转型，而应该是对所有增值税一般纳税人的均应从生产型增值税转向消费型增值税，实现名符其实的增值额的课税。

(二)扩大增值税适用范围

1、在增值税税基设计上的国际经验借鉴

尽管受各国经济发展程度、税收征管水平、纳税意识等因素影响，国际上实行增值税的国家其税基宽窄不一。但从目前情况看，多数包括建筑安装、交通运输及服务业，有的国家有选择性地选择对服务业征税，欧盟国家甚至还包括农林牧业，其税基包括了整个商品生产、流通及服务业。避免增值税链条中断，有利于凭票扣税制的实施，在消除重复征税方面具有彻底性。国际经验证明，在设计税基时应遵循以下原则：一是税基设计不能对市场公平竞争产生扭曲，不能对增值税制内控机制造成破坏。二是税基尽可能宽，免税项目尽可能少。三是与商品生产、经营直接相关的服务业均应包括在内。四是对混合销售行为课税，国际经验做法是适用不同增值税税率，而非适用不同税种。

2、扩大税基的方案

借鉴国际经验，结合我国实际，笔者认为改革方案总体设计是：将目前征收营业税的建筑安装业、交通运输业、服务业中的转让无形资产、销售不动产、融资租赁、金融保险、邮电通讯、代理、仓储、广告等纳入增值税征税范围。但应分步进行：首先，将与生产经营活动最直接相关的行业，主要包括建筑安装业、交通运输业、转让无形资产、销售不动产、融资租赁等纳入增值税税基，以延伸增值税链条，增强内控机制的严密性。对于将前两项由征营业税改征增值税，理由是：这两类劳务的提供与货物交易联系十分密切，同增值税抵扣链条的完整性关联度高，将它们纳入增值税税基，从公平与效率的角度分析，将有助于增值税抵扣链条的完整与统一，解决因税负不公所带来的市场效率损失的问题。同时，国际上大多数实行增值税的国家税基均包括这两个项目，扩大税基将有利于我国税制与国际接轨。再者，从财政和征管的角度看，这个改革仅是财政收入在增值税和营业税两者之间的转换，技术难度较低，可操作性强，可解决这两个税种交叉运作而产生的增值税税基被侵蚀的问题，以及解决当前营业税运输发票进入增值税抵扣链条，造成征收不同税种、不同税率的扭曲操作问题。对于将融资租赁也纳入增值税税基，理由是：首先，融资租赁随着市场经济的发展，逐步成为固定资产购置的重要方式，尤其是我国加入WTO后，采用此方式将更普遍，这是消费型增值税制必然涉及和解决的一个问题。其次，把与生产经营活动较密切关联的劳务，包括邮电通讯业、金融保险业、代理业、广告业、仓储业等也纳入增值税税基。

当然，扩大增值税税基必然缩小了营业税税基，会有一定的风险，主要是地方财政收入减少以及给税收征管带来一定的冲击。应对之策需考虑开征新税种，以及抓紧清理乱收费现象，清费立税，增加地方性财政收入。在税收征管上，由于建筑安装业、交通运输业具有经营方式多样化，流动性强、税源较难控制的特点，而增值税又是对征管要求较高的税种，因此，必须设置一套既符合增值税内控机制要求，又简易、规范的征管制度，来确保增值税正常运作，保证扩大税基所带来的经济和社会效应。

(三)适当调整增值税制度，即适当调低增值税税率，规范增值税减免管理

根据“简税制，宽税基，低税率，严征管”的税收征管改革总体思路，借鉴其他国家经验，笔者认为可根据以下思路调整增值税税率政策。

1、降低小规模纳税人征收率。根据一般纳税人调查，1999年工业和商业企业进销差分别为18％、11％，税负水平应在3.4%和1.7％左右，因此，工业小规模纳税人征收率应调整在4％，商业小规模纳税人征收率应调整在2％。

2、实行消费型增值税应提高基本税率。经测算，将改型后的增值税税率提高到21％，可以基本弥补财政短缺。从国际比较看，实行消费型增值税的国家，其基本税率均在20－25％之间，我国实行21％的税率并不算高，是可行的。从国内企业税负的角度上看，转型后21％的税负水平实际上是下降的。

在调整增值税税率的同时，需要进一步规范增值税税收减免，以确保增值税税基存量与增量的完整。对我国增值税优惠政策的改革与完善，必须按照国际税制改革的方向，遵循WTO相关规则，全面清理不符合增值税中性和统一原则的优惠政策。如取消以列举名称给予企业、产品、行业、地区等的减免优惠，对属于国家扶持的产业和项目，减免政策因尽量设置在消费环节，且减免数量和范围必须尽量缩小。停止使用不规范的减免优惠方式，如由税务机关给予的直接减免和即征即退。规定享受减免税企业不能开具增值税专用发票及进行进项抵扣。借鉴国际惯例允许企业对放弃减免优惠具有选择权。

(四)提高税收征管能力

1、尽快建立全国的企业信用体系。按照国际惯例由国家设立的专门评级机构，定期对企业信用进行综合评定和公布，既为交易双方彼此了解对方的诚信度提供参考，提高企业识别防范能力，也为税务机关增值税发票管理提供相关的企业信息。

2、完善和推广审核评税制度。加强申报环节的管理是税务机关及时掌握纳税人动态资料的重要环节。从目前我国情况看，由于申报环节把关不严，导致纳税人申报资料数据失实和逻辑混乱问题较多，严重影响了税款及时足额入库和税务稽查工作的开展。因此，审核评税的应用将有助于加强申报环节的管理。

3、转变增值税专用发票管理模式，加强对企业会计账证的管理。国家对专用发票管理工作不是不重视，管理规定不是不严格，问题的症结在于“票账分离，单纯管票”。以“发票法”计算增值税主要是依据纳税人在某一时期内，销货发票上注明的销项税金与进货发票上的进项税金之差来求得增值税额，表面上税金计算与账册管理似乎关系不大，因而税务机关往往忽略了对账册的管理。其实，无论从理论上还是从实践上，增值税税收控管必须建立在会计账簿核算的基础上，我国其他税种控管的实践证明了这一点，最先实行增值税的西欧国家的经验证明了这一点。因此，必须将单纯的“以票管税”模式转变为“账票结合，管账为主”的管理模式，管账是基础，管票是关键，从而达到降低专用发票含金量的作用。

4、加强对企业会计账簿核算的管理，完善增值税会计核算制度。当前，全国开展整顿市场经济秩序专项工作，目的就是要打击各种弄虚作假行为，维护市场公平竞争环境。企业会计核算弄虚作假问题也必须列入整顿内容，为解决专用发票管理问题打好基础，堵塞各种偷骗税行为的发生。此外，完善增值税会计核算，科学设置能正确反映进项、销项以及应缴税金变动情况的会计科目，改革会计制度与税法不相一致的地方。

5、进一步修正、细化增值税一般纳税人认定标准。过去在认定时一般侧重于销售额标准，因为它直观，容易判定，而会计制度是否健全则一时难以下结论。笔者认为，两个认定标准应并重，且重点应放在企业的建帐制度是否规范上，为“以票管税，账票结合”的管理模式转变打下良好基础。

 结论

改革与完善我国现行增值税制，是一项非常复杂的系统工程，不可能在短时期内一蹴而就，各方面的改革，必须紧紧把握立足本国实际、借鉴先进经验这条原则，稳步推进我国增值税制向现代化发展。

参考文献：

1、《国际税收理论研讨会论文集》 中国国际税收研究会编

2、《公务员知识读本》 四川国家税务局编

3、《税收操作实务》 四川省税务学校编

4、《税收制度的国际比较》 曹雪琴 学林出版社

5、《制约增值税抵扣实现的原因探析》 李鸿文 裴晓梅 《涉外税务》2000年12期。

6、《现行增值税制度存在的问题》 张浩光 张桢力 《中国税务报》2001年8月21日

7、税法(I) 全国注册税务师执业资格考试教材编写组编

8、《15个数据解读2006年税收》 中国税务报 2007年3月28日版