纳税主体法律身份消亡与税收保障机制问题研究(一)

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纳税主体法律身份消亡与税收保障机制问题研究

[摘要] 经常出现各纳税主体的法律身份已经消亡，但仍未办理注销税务登记、进行税款缴纳等，使税务机关较难追缴其存续期间发生的税款和追究其应承担的税收违法责任。因此，分析研究纳税主体法律身份消亡的具体情形及其对税收的不利影响，深入剖析问题产生的根源，提出切实可行的完善建议，具有重要意义。本文从四部分进行论述：一、纳税主体法律身份消亡的具体情形；二、纳税主体法律身份消亡对税收的不利影响；三、纳税主体法律身份消亡造成对税收不利影响的原因分析；四、减少纳税主体法律身份消亡对税收不利影响的建议。

[关键词] 纳税主体法律身份消亡税收保障机制

经常出现各纳税主体的法律身份已经消亡，但仍未办理注销税务登记、进行税款缴纳等，使税务机关较难追缴其存续期间发生的税款和追究其应承担的税收违法责任。因此，分析研究纳税主体法律身份消亡的具体情形及其对税收的不利影响，深入剖析问题产生的根源，提出切实可行的完善建议，具有重要意义。

一、纳税主体法律身份消亡的具体情形

（一）自然人纳税主体法律身份消亡情形

1.依法被吊销营业执照。当不办理税务登记、经税务机关责令限期改正后，逾期仍不改正的，税务机关可以提请工商部门吊销该自然人纳税主体的工商营业执照，使其纳税主体法律身份消亡。

2.被税务机关认定为非正常户。如果被税务机关认定为非正常户超过三个月的，税务机关可以宣布该纳税人税务登记证件失效，其纳税主体法律身份消亡。

（二）法人及其他经济组织纳税主体法律身份消亡情形

1.合并。分为吸收合并和新设合并，吸收合并是指一个主体归并到一个现存的主体中，参加合并的两个主体只消灭一个，另一个主体继续存在；新设合并是指两个以上的主体合并为一个新主体，原来的主体资格全部消灭，新的主体资格产生。

2.分立。分为新设分立和派生分立，新设分立是指一个主体分为两个或两个以上的新主体，原主体资格消灭的情形；派生分立是指原有主体继续存在，但从中产生新的主体的情形。

3.依法被撤销。如有我国《公司法》第二百零六条规定情形之一的，登记主管机关有权撤销公司登记，使纳税主体法律身份消亡。

4.自行解散。指主体的目的事业已完成或无法完成，法人机关的决议，法人章程规定的存续期限届满，或解散事由的发生而自动解散的情形。

5.依法被宣告破产。指主体不能清偿到期债务时，人民法院可根据债权人或债务人的申请，依法宣告该主体破产。

二、纳税主体法律身份消亡对税收的不利影响

（一）使欠税面临流失的危险。如组建翻牌公司，将原企业的优质资产并人翻牌公司，而把原有债务和欠税留给无还欠能力的老企业负担；或者通过虚假破产，先由老企业申请破产，再由分立的新企业买断接收，使企业欠税迫缴落空等。

（二）产生大量避税现象。如部分外商投资企业和外国企业通过兼并、集团化经营等方式逃避缴纳增值税，或者在实行分立、合并过程中利用资金转移、费用转移、成本转移、利润转移等手段达到不缴或少缴企业所得税等。

（三）偷税行为逐渐增加。如借企业合并、分立之机，以各种承包、租赁方式偷逃税款；通过破产形式，转移、隐匿、私分财产或转让财产减少应纳税所得额；通过分立对未到期的债务提前清偿或放弃自己的债权等。

（四）纳税主体难以确定。不少企业改组改制后，企业的组织形式、经营范围、经营地点等发生变化，纳税主体或由单一主体变为混合主体，或由多个纳税主体合并为一个纳税主体，使税收征管中对纳税主体的认定更加复杂。

（五）企业所得税收人级次不易确认。尤其是股份制企业、股份合作制企业以及中央企事业单位在地方兴办的第三产业，这些企业中，资金来源已经很难分清，隶属关系更不明确，不仅给税收征管带来诸多不便，而且由于征管范围难以划清，使企业所得税收人级次不易确认，容易产生混库现象。

（六）给税务检查带来困难。如不少纳税人不办理任何手续即从税务部门的管理视线中消失，形成“走逃”现象；还有的企业一旦知道在注销检查时可能需要补税、罚款、加收滞纳金的，就不见踪影；使税务机关追究责任难。

三、纳税主体法律身份消亡造成对税收不利影响的原因分析

（一）相关法律法规的不完善。如《税收征管法)第四十八条仅对纳税人合并、分立时未缴清的税款明确由合并后的纳税人承担或由分立后的纳税人承担连带责任[ http://www.xlysoo.com/law/laws28421.html，《中华人民共和国税收征收管理法（修订）第四十八条》，佚名]，而对采用其他改制方式的企业税款及税收法律责任如何追及的问题尚无明确的规定，客观上导致基层税务部门面对改制企业税款及应承担的法律责任如何迫及的问题陷入了“无税法可依”的困境。

（二）逃避缴纳税款。有的企业故意不办理工商登记年检，使工商部门吊销其营业执照，客观上造成企业法人消亡、纳税主体已不存在的事实，逃避缴纳税款。有的纳税人因生意差、资金周转困难等原因，别有用心地进行假注销身份或者造成“非正常户”的现象不缴纳税款。

（三）便于进行发票违法行为。有的纳税人在生产、经营期间购买了大量发票，但由于发生了无法继续经营情形，又不想按《发票管理办法》的规定上缴剩余发票，于是利用注销身份手段造成下落不明，致使税务机关无法对其实施有效监控，从而便于进行发票违法行为。有的企业利用虚开增值税专用发票的

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