资产负债表日后事项有关问题研究(二)

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2009年12月31日会计处理

借：管理费用 200000

贷：坏账准备 200000

2、2010年3月15日法院通知，确认该事项为资产负债表日后事项调整期限内，具体过程如下：

（1）补提坏账准备

借：以前年度损益调整 2800000

贷：坏账准备 2800000

（2）调整递延所得税资产

借：递延所得税资产 700000

贷：以前年度损益调整 700000

（3）进行结账

借：利润分配----未分配利润 2100000

贷：以前年度损益调整 2100000

借：盈余公积 210000

贷：利润分配----未分配利润 210000

（4）对2010年3月的资产负债表相关项目的年初数进行调整。

3、2010年8月12日接法院传票和银行转账支票50万元，A公司已全部清偿。

借：银行存款 500000

营业外支出 500000

坏账准备 3000000

贷：应收账款--- A公司 4000000

从上例分析，其一，由于减值准备带有很多人为因素，主观判断产生的差错难免，同时故意操作所有者权益现象时有发生，为粉饰报表创造条件。所以笔者认为：应取消资产负债表日后事项调整的核算。其二，由于税法规定，企业所得税以实际损失，经批准才能在税前扣除，也就是在2010年度所得税汇算清缴时才能扣除，该项业务由于时间过长，且资产负债表日后事项调整的核算过繁，增加了会计人员的负担。所以本人认为：设置资产负债表日后事项调整核算，没有实质性的作用。

（三）资产负债表日后售出资产的退还：

【例3】甲公司于2009年10月18日销售一批商品给乙公司，甲公司销售商品成本为180万元，商品销售款项为200万元，增值税款34万元，货款及增值税款共计234万元。乙公司支付了全部款项。2009年12月20日，乙公司将甲公司所售商品存在质量问题全部退还。

甲公司认为该批商品并未存在质量问题，资产负债表日双方意见未能达成一致。2010年2月20日甲公司同意乙公司将全部商品退回，并退还货款。财务报告批准对外公布日期2010年3月15日，甲公司所得税率为25%，甲公司提取盈余公积的比例为10%，2009年度所得税的汇算清缴工作在5月31日完成，应交已交企业所得税150万元。该事项为资产负债表日后事项调整，编制甲公司的会计分录。

调整2009年度的销售收入及销售成本：

借：以前年度损益调整 2000000

应交税费——应交增值税(销项税额) 340000

贷：应付账款——乙公司 2340000

借：库存商品 1800000

贷：以前年度损益调整 1 800000

借：应付账款——乙公司 2340000

贷：银行存款 2340000

调整应交所得税：

借：应交税费——应交所得税 50000

贷：以前年度损益调整 50000

结转以前年度损益调整：

借：利润分配——未分配利润 150000

贷：以前年度损益调整 150000

调整盈余公积：

借：盈余公积 15000

贷：利润分配——未分配利润 15000

从上例分析，因资产负债表日后事项调整销售退回，使得2009年多交所得税5万元。根据税法规定，隔年销售退回商品，应冲减当年度所属月份销售收入和增加当年度所属月份库存商品。2009年仍然应交所得税150万元，多交所得税5万应在2010年2月予以抵扣。本人认为：关于资产负债表日后事项调整，销售退回核算应当与《中华人民共和国企业所得税法》保持一致，可以避免逃避追缴税款的行为。

（四）资产负债表日后发现资产负债表日前财务报表舞弊或差错：

【例4】甲公司在2010年4月10日为财务报告批准日，2010年3月12日发现公司在2009年度漏记一项固定资产的折旧费用150000元，作出资产负债表日后事项调整，并在2009年5月31日所得税汇算清缴中允许扣除该项折旧。假设2009年适用所得税税率为25%，对上述折旧费用记录了37500元的递延所得税负债，无其他纳税调整事项。该公司按净利润的10%提取盈余公积。

调整有关项目分录：

1、补提折旧

借：以前年度损益调整 150000

贷：累计折旧 150000

2、调整递延所得税款

借：递延所得税负债 37500

贷：以前年度损益调整 37500

借：应交税金-----应交所得税 37500

贷：递延所得税负债 37500

3、将“以前年度损益调整”科目的余额转入利润分配

借：利润分配——未分配利润 112500

贷：以前年度损益调整 112500

4、调整利润分配有关数字

借：盈余公积 11250

贷：利润分配——未分配利润 11250

从上例分析，资产负债表日后发现资产负债表日前财务报表舞弊或差错与《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》中的差错更正，其会计处理办法相一致，因此，本人认为，该内容予以合并为妥当。

在税务处理上，企业发生的资产负债表日后调整事项，在调整资产负债表日的财务报表后，如果是在纳税年度终了之日起5个月内尚未办理纳税申报的，应按调整后的会计处理依照税法规定计算应纳税所得额；如果是在纳税年度终了之日起5个月内已办理纳税申报的，应重新按调整后的会计处理依照税法规定计算应纳税所得额，办理纳税申报；如果是在纳税年度终了之日起5个月后已汇算清缴的，所涉及的应纳所得税调整，应作为本年度（即财务报告年度或纳税年度的次年）的纳税调整。如果报告年度的所得税汇算清缴发生于报告年度财务报告批准报出日之前，对于所得税汇算清缴时涉及的需调整报告年度所得税费用的，应通过“以前年度损益调整”科目进行会计核算并调整报告年度会计报表相关项目；如果报告年度所得税汇算清缴发生于报告年度财务报告批准报出日之后，对于所得税汇算清缴时涉及的需调整报告年度所得税费用的，应通过“以前年度损益调整”科目进行核算并相应调整本年度会计报表相关项目的年初数。

在会计处理上，企业发生的资产负债表日后非调整事项，不应当调整资产负债表日的财务报表。企业发生的资产负债表日后非调整事项，通常包括下列各项：资产负债表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺；资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化；资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失；资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举债；资产负债表日后资本公积转增资本；资产负债表日后发生巨额亏损；资产负债表日后发生企业合并或处置子公司。

在资产负债表日后时期发现的报告年度的会计差错，应按《企业会计准则-资产负债表日后事项》的规定处理，对于在财务报告批准报出日以后发现的以前年度的重大会计差错，则应根据《企业会计准则-会计政策、会计估计变更和会计差错更正》的规定处理。这两个准则在财务调整的方法和科目的运用上都是相同的。所不同的是在报表的调整上，按照日后事项准则的处理是要调整报告期会计报表各相关项目。而按照会计差错更正准则的处理原则，不调整报告期会计报表而是在账务调整年度编制会计报表时，调整资产负债表相关项目的年初数和利润及利润分配表相关项目的上年实际数。

在税务处理上，因为企业发生的资产负债表日后非调整事项，不调整资产负债表日的财务报表，对纳税年度应纳税所得额的计算不产生影响，企业只要根据会计处理的结果，依照税法规定计算应纳税所得额并进行纳税调整即可。

资产负债表日后事项涵盖的期间是自资产负债表的次日起至财务报告批准报出日止的一段时间。对上市公司而言，这一期间内涉及几个日期，包括完成财务报告止日、注册会计师出具审计报告日、董事会批准财务报告可以对外公布日、实际对外公布日等。具体而言，资产负债表日后事项涵盖的期间应当包括以下几点。1、报告年的次年的1月1日或报告期间下一期间的第一天至董事会或类似机构批准财务报告对外公布的日期。2、财务报告批准报出以后、实际报出之前又发生与资产负债表日后事项有关的事项，并由此影响财务报告对外公布日期的，应以董事会或类似机构再次批准财务报告对外公布的日期为截止日期。如果公司管理层由此修改了财务报表，注册会计师应当根据具体情况实施必要的审计程序，并针对修改后的财务报表出具新的审计报告。

企业应当在附注中披露与资产负债表日后事项有关的下列信息： 1.财务报告的批准报出者和财务报告批准报出日。按照有关法律，行政法规等规定，企业所有者或其他方面有权对报出的财务报告进行修改的，应当披露这一情况。2.每项重要的资产负债表日后非调整事项的性质，内容，及其对财务状况和经营成果的影响。无法做出估计的，应当说明原因。3.企业在资产负债表日后取得了影响资产负债表日存在情况的新的进一步的证据，应当调整与之相关的披露信息。

资产负债表日后事项是企业在实际业务中在所难免的，但由于资产负债表日后调整事项涉及损益调整、所得税计算，甚至当企业的资产或负债账面与其计税基础不相等时，还会产生暂时性差异，会计处理的难度都大大增加了。论文迎难而上，提出了资产负债表日后调整事项的会计处理原则，为在困难中的企业提供了参考。

参考文献

1 李登玉;;关于资产负债表日后调整事项有关问题的探讨[J];经济研究导刊;2011年11期

2.陈琼.关于资产负债表日后事项的探析。商业经济，2011（1）：104-105

3《企业会计准则———资产负债表日后事项》

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