上市公司盈余管理的探讨(二)

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3、利用非会计手段进行盈余管理

（1）、关联交易。

关联交易是指在关联方之间发生的转移资源或义务的事项,而不论是否收取价款,如关联方之间的购销业务、代理和租赁等。我国大部分上市公司都是从母公司剥离出来的,造成了大股东绝对控股的局面。尽管我国新会计准则中有种种相关规定，但利用关联交易来调整业绩，仍然是上市公司盈余管理的重要手段。

（2）、资产重组

资产重组是公司为优化资产结构、完成产业调整、实现战略转移等目的而实施的资产置换或股权转让等行为。一些企业的资产重组实质在于利用交易时间差，在会计年度结束前进行重大的资产买卖，确认暴利，或者在上市公司和非上市的关联企业之间进行“垃圾换黄金”的不等价交换，将企业外部巨额利润注入企业内部，以及将亏损输出企业，实现利润转移。

四、盈余管理的对策

由于盈余管理行为会引起上市公司利益相关人与公司管理当局之间利益的重新分配，甚至会引发他们之间的新的利益冲突，再加之盈余管理发展到一定程度很容易演化成会计舞弊、欺诈等违法行为，这将极大地影响资本市场健康发展，因此，盈余管理问题得到了投资者、债权人、证券监管部门等有关各方的极大关注，并成为各国学者研究的焦点之一，结合我国实际，对改善我国上市公司盈余管理的现状提出以下四个方面的对策建议。

（1）、股权制度改革

国内外一些学者通过实证研究发现，股权结构以及治理结构对盈余管理有一定的影响。较高的股权集中度或者法人股比例、较低的流通股比例对盈余管理都是不利的，而我国的股权制度恰恰是股权十分集中，并且绝大部分股权不能自由流通。从盈余管理的角度，改革我国上市公司股权制度的现状是十分必要的。

1、取缔类别股份制度

类别股份制度按照投资主体不同将股权分为国家股、法人股、流通股，违反了普通股同股同权的最基本原则，国有股、法人股不上市流通，也就无法分散风险，导致出现经营问题的时候，盈余管理成了掩盖真相，避免损失的最佳途径。

2、适度的股权集中度

集中的股权结构不利于形成好的治理机制。和高度集中、高度分散两种股权结构相比，适度集中，有相对控股股东存在，在其他大股东与之相制衡的股权结构总体上有利于公司内、外部治理机制发挥作用。适度集中的股权结构更有利于公司治理机制的发挥，使公司治理效率趋于最大化。

（2）、会计制度与信息披露制度

会计准则、会计制度规范了会计信息的实质内容；信息披露制度规范了信息的形式，即披露什么、怎样披露、何时披露等。二者的成熟完善程度共同影响着会计信息的质量。

1、减少会计准则和会计制度漏洞

我国近年来制定了一系列的会计准则和会计制度，在对关联交易、债务重组、非货币交易、借款费用的规定中，都可以看到防范盈余管理的目的，也的确在实践中发挥了很大的作用，但其中存在漏洞也是不可避免的。

首先，规定应尽可能更严密具体。其次，对异常收益的处理有待补充。异常收益计入资本公积是会计准则的一个重要原则，但其仍然能够被用于报表粉饰。

2、完善信息披露制度

制定会计准则和会计制度的最终目的是提供给使用者，特别是上市公司，最重要的是向公众披露所产生的信息。完善的信息披露制度是提高信息公开性、透明性的保障，也是约束信息提供者的重要力量。

3、减少制度的多头制定

多头制定有多重标准，可以从各个角度处理问题，但是缺乏统一性，完整性，给财务报告带来不规范，也易形成信息披露操纵，因为企业可根据自己的需要，向不同的部门报送不同标准的会计报表，应及早建立起更为统一的制度，以减小操控的可能。

（3）、审计效率

2000年至 2002年深市、沪市累计3千多家上市公司的审计意见发现，上市公司非标准审计意见中只有 45份审计意见揭露盈余管理行为，诸如提前确认收入、少计费用、重大关联交易等。有效的审计意见是非常关键的信息来源，但现实中审计的作用并没有得到很好发挥。

1、提高审计师对会计信息需求的有效性

会计信息的质量是供给方和需求方搏弈的结果，提高信息的真实度不但要约束舞弊者，而且要增强需求方的力量

法律制度对审计质量有很大影响，因为其决定了质量低下的成本。因此，以下两个方面需要改进；其一，事务所应当采用无限责任的形式，加大违规风险，特别是促进注册会计师之间的相互监督。其二，当前的司法、监管体系对审计违法违规行为的惩罚也不够严格，导致违规成本十分低廉。

2、转变审计的交易模式

审计效率低下的重要的原因之一是审计市场的交易模式很不合理，改变审计服务交易的模式是当务之急，应该将审计意见的使用者和购买者统一起来。改变审计交易模式肯定会遇到很多操作性的困难，例如控制审计市场的集中度，避免过度垄断带来的低效率；审计费用的统一管理，等等。

结束语

在我国，目前控制上市公司盈余管理的根本措施是健全上市公司规范的法人治理结构，当务之急是加快推进监管政策的市场化改革。同时，还要不断提高会计准则质量、压缩盈余管理空间；加大对上市公司盈余质量的审计力度，提高会计信息的可靠性。只要政府有关部门高度重视、社会各界通力合作，相信上市公司的盈余管理行为会得到有效控制，从而确保我国证券市场长期、稳定、健康地发展。

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