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我国上市公司盈余动机透视(二)

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会计信息知情者和会计政策选择执行者的管理层,为了谋取自身利益最大化,具有选用能使自身效用最大化的会计政策和方法的强烈倾向。盈余管理行为导致了契约关系人之间财富的重新分配,如经理们的薪酬增加、职位晋升、股价攀升等。但从效率契约的理论来看,即使经营者通过盈余管理提高了自己的薪酬,盈余管理仍是有效率的,因为它仍可以同时使得公司契约的相关方都获利。
其次,企业管理层有保护公司利益的动机。公司管理层还有保护公司利益的责任,因而也大大提高了盈余管理的概率,企业管理层必须具有控制因利润下滑而给公司带来风险的能力,因为利润下滑会使公司股价下跌,股东利益受损;会引发合同违约,给竞争对手提供机会;在和供应商、客户的谈判中,会使自己处于不利地位;还会使公司失去捐赠和赞助以及获得贷款等等。公司的每一个利益相关者都明白,他们的自身利益都有赖于公司的生存和发展,但是他们之间也存在利益冲突,为了谋取私利他们会采取降低公司价值和阻碍公司成长的行为,试图将其他人的利益占位己有。公司管理层会通过盈余管理,帮助公司达到合理避税,满足债务条款、融资、降低收购成本和分红等目的,从而减少公司因各利益相关者之间的利益冲突可能带来的风险,提高公司的运营效率。
同时,通过对夏新电子、大唐电信。ST江纸几家上市公司的业绩调查发现公司管理层为控制风险,事实上确实提高了盈余管理的概率,如对负债契约情况下的盈余管理进行研究,发现违约公司在违约以前年份和违约年份都进行过明显的盈余管理,试图逃避或减轻负债契约的限制。事实上,当上市公司通过会计准则所允许的会计调账而满足了债务条款时,一种双赢的局面出现了;上市公司由此避免了利益损失,债权人也因为上市公司最大限度的满足条款而使得他们获得的投资获得最大化。
五、针对我国上市公司盈余管理的对策

(一 )提高注册会计师对企业盈余管理的执业水平

     由于公司厨业筹资动机、炒作股票动机、借款动机或是政治成本动机等种种动机的影响,容易使得公司的管理层为了达到公司某些动机的需求而对公司的盈余管理进行弄虚作假,有的升值是勾结政府谎报公司虚假账务及业绩,使得原本亏本的账务业绩变正或是原本应该今年盈利的利润转到下一年,这些内容严重损害了公司除管理层以外的利益相关者的切身利益,从而误导其对公司进行投资,遭受不必要的损失,这使得盈余管理成为有些上市公司管理层叨叨个人目的或是少数人目的而损害大多数人利益的非法工具。
      因此,提高注册会计师的执业水平,一边能及时发现企业在报表上出现的问题,成为遏制盈余管理缺陷的首要对策。注册会计师协会应该加强对注册会计师的知识培训,不断提高注册会计师的专业胜任能力,特别是要提高注册会计师识别盈余管理的能力。针对上市公司盈余管理的行为,注册会计师应着重注意一下几个问题:
    1.强化职业怀疑和职业谨慎的审计理念。盈余管理的行为时企业管理当局精心筹划的结果,往往具有隐蔽、合法的外衣,因此注册会计师在进行审计时,应该保持相当的职业谨慎,注重进行现场调研,不要过分相信企业管理当局的片面之词。
2.关注企业非主营业务在企业利润来源中所占的比重。非主营业务利润往往具有偶然性,而不是由长期性和稳定性,因而易被企业管理当局操纵而达到调节利润总额的目的。对于有些主营业务利润比重较小但非主营业务利润比重较大的企业,注册会计师应特别谨慎,因为其极有可能进行了一定的盈余管理。
3.关注会计政策、会计估计変更和关联交易。注册会计师应该特别关注关联方交易并且将审计的重点放在对企业关联及关联方交易的识别上,并对企业所有的重大的关联方交易都进行实质性的测试,对企业会计处理的恰当性进行相应的评价。同时注册会计师还要关注会计估计和会计政策的変更,因为和会计估计会计政策的変更具有一定的主观性和可操作性,这也为企业管理当局进行盈余管理提供了条件。
(二)完善董事会对公司盈余管理的监控
在现在的公司体制下,公司的经营权与所有权相分离,绝大部分公司所有者不会直接参与公司的经营管理活动,为了使经营者能保证所有者的利益行事,董事会作为公司内部的监控机构便应运而生。公司董事会是公司内部最高的决策控制机构,董事会的重要职责是监控公司财务信息处理的全部过程,促使公司披露真实公允的财务报告。为了加强董事会对财务报告的监控作用,可以采取以下几个措施:
(1)完善董事会独立董事制度。公司董事会能不能有效发挥内部的监控机制作用,在很大程度上依赖于董事会的独立性。通常认为,由于独立董事身份的独立,同时具有维护自身良好声誉的动机,因而能够很好的旅行监督职责,有效防止公司大股东或管理层侵害小股东的合法权益。
(2)这里公司审计委员会。根据中国证监会发布的《上市公司治理准则》,上市公司董事会可以按股东大会的有关决议设立相应的审计委员会。审计委员会成员将由全部董事组成,其中独立董事应该占大多数并担任委员会成员召集人,并且至少有一名独立董事是应该会计方面的专业人士。
(三)改进针对盈余管理的惩罚机制
我国由于资本市场起步较晚,关于上市公司盈余管理的相关约束机制还不够健全,这也
  使得一些上市公司管理层或经营者为了达到一些不正当的目的利用法律的漏洞进行非法的盈余管理活动,从而“中饱私囊”,这也成为一些人进行非法集资的一种手段。其不但有损公司未来的利益,其对公司利益相关者也有一定的影响,不利于公司的长期健康发展。
   在2005年以前被出具非标准审计意见的上市公司只占全部上市公司的9.21%,这在存在严重的盈余管理问题的中国式不足的。出现这种现象的原因也因为是我国的惩罚机制不够完善,比如说其惩罚的力度不够,无法对企业利润产生影响或是其无法威慑到企业管理层的根本利益。尽管《证劵法》、《注册会计师法》 、《公司法》、《刑法》《股票发行与交易管理暂行条例》中都有关于导致会计信息虚假的责任方应付的刑事责任、行政责任的规定,但根据证监会公开披露的处罚条例,我们可以发现对违规的事物所以及相关注册会计师的出发却主要局限在行政责任这一方面。在我国,很少有注册会计师会因为执业质量的问题而导致法律责任,因而在揭示与不揭示盈余管理之间,注册会计师往往会倾向于保持沉默,这也是由于提供低质量的审计服务需要承担的风险比较低,在一定程度上也会降低部分会计师事实所追求高质量审计服务的积极性。因此,加重注册会计师的法律责任、完善惩罚机制就显得非常有必要了。作者认为可以采取的措施主要有以下几个方面
      1.完善《证劵法》《公司法》和《注册会计师法》对会计信息失真的责任认定和惩罚,加大对审计造假这一行为的打击力度。对于注册会计师因为重大过失或串通舞弊而不能及时发现上市公司重大的盈余管理的行为案件,证监会、注册会计师协会、证劵交易所等机构一定要一查到底,并且严格按照法律法规给予其惩罚。致使债权人或投资人蒙受损失的注册会计师,应当承担民事责任;若还要承担刑事责任的,也绝对不手软。只有这样才能给注册会计师以强大的威慑力。
       2.完善审计诉讼的体制。在报表使用者因为会计信息的失真而导致决策的失误时,应提醒报表使用者向注册会计师提起诉讼。强大的起诉压力将会对提高注册会计师的执业质量祈祷相当大的推动作用。
       3.证监会应该加强对上市公司変更会计师事务所这一行为的监管,对上市公司不颗粒的変更失误所这一行为予以严格的处罚。同时,应该鼓励因出具非标准无保留意见而遭到公司解聘的会计师事务所勇敢站出来说明事情真相,使上市公司收买审计意见的行为不能得逞。当然,盈余管理会涉及到很多方面,仅仅依靠上述措施来治理盈余管理师远远不够的,还应该与其他措施相结合。例如:完善会计制度和会计准则,适当缩小盈余管理的空间;完善公司内部治理的结果,强化监事会和股东会对公司高管人员的监督;提高会计人员职业判断恩呢管理,加强会计职业道德的建设;加强会计的惩罚机制及外部监督;完善上市,配股、停牌和退市等相关监管政策,减少英语管理外部诱因;完善公司管理人员的薪酬制度,建立并亏安全有效的约束激励机制等。
(四)提高公司管理当局针对盈余管理的职业道德水平
      盈余管理的行为与企业管理当局的道儿水平及道德评价标准存在密切的联系。因为盈余管理会使财务报表中掺杂许多认为操纵的因素,财务报表使用者很难CNG财务报表本身来准确评价会计信息的真实性,因为其利益会受到一定的侵害。因此,需要建立起适当的道德标准以对企业的管理人员职业道德进行评价。对道德评价结果应使用适当的惩罚手段、大众传播媒介、师范道德榜样等方式,使企业管理人员的这也道德情况始终置于各个公司内部和社会公众监督之下。同时各个公司应该建立起上市公司的信誉数据库,把所有上市公司能够收集到的相关信誉信息全部归档,并进行全程跟踪,把每个上市公司的声誉状况公示给投资者。此外,企业盈余管理主体虽然是企业管理当局,但公司会计人员也会参与其中,其祈祷出谋划策的作用。会计人员是会计信心真实性的直接负责人,其职业道德、素质和业务能力的高低会直接影响到公司会计信息的质量。因此,加强会计人员职业道德建设,提高会计人员的素质是改善会计信息质量,避免盈余管理的重要环节。
六、我国上市公司盈余管理的治理措施
       盈余管理行为之所以能发生,首先是因为上市公司管理当局有了进行盈余管理的内在动机,但是仅仅有了内在动机,盈余管理行为还不一定能发生;其次,还血药具备一定的外在条件,当二者结合在一起时,既有动机,又具备相应的条件时,盈余管理行为就会发生。因此,要将盈余管理行为有效的规范在一定的范围内,就应该从盈余管理的内在动机和外在条件两个方面入手。
(一)针对盈余管理内在动机的对策
       1.完善报酬契约的报酬结构
      改变管理报酬契约的报酬结构,建立以会计信息为基础的短期激励与市场价值信息为基础的长期激励相结合的报酬结构。由于会计盈余的可操作性,单纯以会计信息作为管理报酬依据,经理就有着较大的动机进行盈余管理。若在管理报酬契约中恰当地引用股票价格信号,这可驱动经理人员偏好于以提高企业总价值为目的的来采取相应的会计政策和会计估计。一直以来,我国上市公司高级管理人员报酬结构不合理、形式单一,主要由工资和奖金构成,很少涉及利用股票价格作为报酬依据的长期激励措施,西方极其普遍的股权激励报酬形式更是少见,不可避免的造就了高层管理人员经营短期化现象。利用股票价格信息可以有两种方式:一是根据股票的回报率作为确定奖金的依据;二是直接以股票或股票认购作为对经理的激励。改革上市公司管理人员的持股制度,逐步推广股票期权计划。在管理报酬契约中引入股票价格这一信息变量,有助于将经理人员的利益与股东利益捆绑在一起,以达到长期激励的目的,从而减少高层管理人员应于管理的倾向。我国上市公司现存的高管人员在任期间不能通过二级市场买卖本公司的股票。研究表明,我国上市公司管理人员持股数量与公司的经营绩效部存在显著的正相关关系。因此,改革现有的高管人员持股制度,使其发挥出应有的激励效果,减少盈余管理的机会主义倾向已势在必行。
2.引入债权人“相机性控制”机制
      引入债权人“相机性控制”机制,弱化上市公司盈余管理的借款动机。所谓“相机性控制”是指当企业偿债能力不足时,在破产机制的作用下,股东作为所有者所拥有的企业声誉索取权和剩余控制权便转移到债权人手中。与股东相比,银行拥有更多的信息,可减少经理层与债权人之间的信息部对称,因为企业的商贸核算和贷款都是由银行,银行对企业资产负债信息的掌握比股东更多、更准确。把债权人的“相机性控制”机制
引入企业的治理结构,不但有利于提高那些ST或亏损上市公司的治理结构的效率,并且有助于控制这些公司盈余管理的银行借款动机的生成和强度。此外,还必须完善现行的信贷评估指标体系。在重视会计数据量化指标的基础上,适当考虑非量化指标的作用。在量化指标方面,除了继续以流动比率等财务报表的量化信息为参数外,应当考虑指标全面性,增加产品与成长业绩,为顾客提供服务的业绩、企业内部经营管理业绩等指标,以鼓励公司管理当局注重企业的长期经营效益;在非量化指标方面,还应当考核企业在行业中的技术领先水平、发展前景,以更加全面地、公平地测定公司的偿债能力。


(二)针对盈余管理外在原因的对策
1.完善现行会计理论方法
葛家澎教授(1999)结合其他学者的观点,将高质量会计准则特征归纳如下:
高质量会计准则在理论上应当运用财务会计概念框架中在全世界范围内基本达成共识的哪些概念,主要包扩:1财务报告以决策有用性兼顾受托责任为目标;2.以相关性、可靠性、可比性等一系列既有层次又相互联系的信息质量为达到目标的必要保证与中介;3.以财务报表要素及其确认与计量为主要手段4.同时再配合必不可少的,保证企业经营具有透明度的,提高决策有用性的表外信息披露为补充。(2)高质量会计准则原则上应当符合所有的质量要求。而最重要的质量是相关性、可靠性、可比性、公允性和充分披露。(3)可靠性是高质量会计准则的最重要的属性,公允性和充分披露是可靠性的组成部分.(4)高质量会计准则还应该具备以下几个特征:1.能够提供新的信息2.便于理解,具有可操作性3.要正确处理表内确认和表外披露的关系4.良好的会计准则不仅在确认方面,而且在计量方面要做出实事求是的规定5.力求与国际会计准则相协调(5)高质量的会计准则在指定过程中严格实行专家与群众相结合、力求准则制定过程公开化、民生化、增加透明度,应该吸收各种会计信息使用者及其代表的参与。最后又要通过协商、选择进行集中。
      2。完善会计准则等会计规范
      (1)完善会计准则体系,真对经济生活中出现的新问题、新情况,为了减少企业在会计选择上的随意性,应尽快制定和出台适应我国经济法章的具体会计准则,力争在其较短的时间内形成完善的会计准则体系,避免会计处理中的真空地带,防止“无法可依”现象,形成比较完备的会计准则体系,把财务与会计真正结合起来,真正跨越行业界限,把会计准则深入各项具体业务中去。
      (2)增强会计准则制定的科学性。制定机构的人员组成应选择具有广泛代表性的群体,如引入事务界和银行界人士对于准则中某些定义和解释尽量做出详细的阐述;避免所造成多重理解;最终确定的会计准则应该对未来会计环境变化对会计产生过多的影响。
       (3)提高会计准则的质量。我国之所以会计信息失真现象严重,除了体制上的原因外,缺乏一套高质量的会计准则是一个重要原因。因此,简历一套高质量的会计准则对于抑制盈余管理有着重大意义。
      (二)改个和完善我国上市公司的治理结构
      加强古董等会计信息需求者参与监控的动机和能力,促使公司管理层重视真实会计信息的披露
     1、完善公司产权制度。只有完善的产权制度,才能使古董成为追求资本收益最大化的行为主体,今儿形成为真实财务报告的需求主体。
     2、完善上市公司的内部监控机制,提高董事会,监事会等非经理人员信息收集、评判能力,以加强对公司管理行为的了解,减少信息不对称。
结论
     盈余管理治理不仅对于公司是一个难题,在我国市场经济日益活跃的今天他是一个经济问题,同事它也是一个社会问题。盈余管理的治理不仅需要通过完善会计准则,加强注册会计师独立审计的能力,完善报酬契约的报酬结构,完善股票发行制度,弱化企业盈余管理的IPO、配股动机,更重要的是简历一个制衡的上市公司治理结构,只有使公司的治理结构达到制衡,才能照顾到各方面的利益,使得公司合盈。过度的盈余管理,必然造成会计,影响资本市场的资源配置。我国上市公司的盈余管理行为是政策诱导型的。
     因此,应继续推进股票发行制度的市场化与科学化,推行主承销商保举制度,在满足充分披露的要求条件下,均可以公开发行股票,也使得股票购买者得到了信息保障。完善报酬契约的报酬结构,引入债权人“相机性控制”机制,这样才可以使公司的治理层与管理层的利益得到充分的保证,从而使得治理结构达到制衡,使得公私达到合盈。
但由于我国经济市场以及上市公司的现状,加强证劵市场的监管是治理盈余管理问题的根本出路。
参考文献
【1】James J.Earnings Management during Import Relief Investigation.Journal of AceountingResearch.1991,(Autumn):193-228
【2】注册部注册会计师考试委员会办公室。会计[M].北京:中国财政经济出版社:2006.4:25-328
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【5】戴娜。ST公司的资产重组和盈余管理[J]。上海郑钧市场报,2001,(1):49-53
【6】段文清。管理报酬契约与会计政策选择(J)。会计研究,2001,(11);8-巧
【7】黄世忠。上市公司会计信息质量面临的挑战与思考(J)。会计研究,225,(6);58-64

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