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新旧会计准则下所得税会计处理对比分析(二)
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一.会计理念不同
会计准则的制定,都要遵循一定的概念基础,以特定的会计理念为指导,在会计准则制定过程中,存在着两种不同的理念——资产负债观和收入费用观。
资产负债观基于资产和负债的变动来计量收益,因此只有当资产的价值增加或是负债的价值减少时才会产生收益;而收入费用观则通过收入与费用的直接配比来计量企业收益,会计上通常是在产生收益后再计量资产的增加或是负债的减少。按照资产负债观,企业的收益是当期净资产的净增长额(不包括业主投资或派给业主款造成的净资产变动),用公式表示:收益=期末净资产-期初净资产-业主投资或派给业主款,收益的确定不需要考虑实现问题。收入费用观则直接确认已实现的每笔收入和费用,进而根据配比原则确定收益,用公式表示:收益=收入-费用,然后再将之分摊计入到相应的资产和负债中去。
我国新颁布的所得税会计准则,秉持资产负债观,以暂时性差异取代时间性差异,采用资产负债表债务法,首先确认递延所得税资产和负债,进而由其变动来确定当期所得税费用,认为只要资产和负债的会计核算符合真实公允原则,所得税费用会计信息自然真实可靠。这与目前我国企业中较多采用的应付税款法和递延法大不相同,也不同于我国部分企业采用的债务法。无论递延法还是收益表债务法,所得税费用的会计处理都是依照收入费用观,从时间性差异出发,将时间性差异对未来所得税的影响视作对本期所得税费用的调整,往往产生大量不符合资产和负债定义的递延税款借项和贷项。“递延税款”项目更多地扮演了起平衡作用的余额项目的角色,而非传统意义上的会计要素。新的所得税准则规定只能采用资产负债表债务法,体现了其站在未来现金流量净增加额的角度,遵照资产负债观,旨在真实体现资产和负债的未来可收回金额,真实公允地反映企业资产和负债未来能为企业带来的实际的现金流。
二.差异分类不同
由于税法和会计标准不同,将会导致应纳税所得额和会计利润不一致,二者之间的差异就是所得税会计差异,旧制度基于收入费用观,将差异分为永久性差异和时间性差异两种。而新准则是基于资产负债观,以暂时性差异的概念取代了时间性差异。
根据《企业会计准则第18号——所得税》,暂时性差异是指一项资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额,随时间推移将会消除。该项差异在以后年度资产收回或负债清偿时,会产生应税利润或可抵扣金额。计税基础是一项资产和负债在计税时归属于该资产和负债的金额。暂时性差异可以分成时间性差异和其他暂时性差异两类。时间性差异一定是暂时性差异,而暂时性差异有可能不是时间性差异。
其他暂时性差异是除了时间性差异之外,其他因税法和会计标准不同导致的资产和负债的计税基础与账面价值不同而形成的计税差异。如:资产被重估,但计税时不做相应的调整;企业合并产生的商誉或负商誉;对子公司、分支机构和联营企业的投资或在合营企业中的账面价值与投资或权益的计税基础不同等。
在暂时性差异和时间性差异的关系上,暂时性差异的确认方法是以资产负债表上的一项资产或负债的账面金额与其税基之间的差额来确认,强调的是差异的内容;时间性差异的确认方法是采用税前会计利润与应税利润之间的差额来确认,注重的是差异的形成与差异的转回。由于暂时性差异强调的是一项资产或负债的税基与资产负债表的账面金额之间的差异,这就包括了因收入或费用项目在税法与会计上归属于不同期间而产生的资产(负债)税基与账面价值之差和非上述原因导致的税基与账面价值之差。前者就是时间性差异结果,所有时间性差异都是暂时性差异,但有些暂时性差异则不是时间性差异。
三.核算方法不同
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