浅谈事业单位会计制度变革——以高等学校会计制度为例

一、绪论

二、我国改革前学校会计制度现状分析

三、对我国学校会计制度改革的建议与对策

四、结论

内 容 摘 要

随着高等学校的发展，高等学校会计逐渐得到重视。高等学校会计是对学校发生的各项经济、业务活动进行确认、计量、记录、报告的过程。有效的会计核算，可以提高高等学校的资金使用效率，对外提供高质量的会计信息，对于加强和改进高等学校的财务管理、规范高等学校的各种业务活动、健全对高等学校财务活动的监督机制。因此在本文中，主要根据已经实施多年的1998年《高等学校会计制度》，分析其存在的问题，然后分析旧制度改革的必要性，并给新制度的实施与发展提出一定的建议与对策。

浅谈事业单位会计制度变革

——以高等学校会计制度为例

一、绪论

（一）选题背景与意义

作为培养高端人才的基地以及产出高新科技、知识的摇篮，高等学校在一国的经济及社会发展中起着至关重要的作用。改革开放以来，我国的高等教育事业取得了长足发展，已经初步形成了学科门类较为齐全、办学模式较为多样的高等学校体系，培养了国家经济社会发展所需要的各类人才。随着高等学校的发展，高等学校会计逐渐得到重视。高等学校会计是对学校发生的各项经济、业务活动进行确认、计量、记录、报告的过程。有效的会计核算，可以提高高等学校的资金使用效率，对外提供高质量的会计信息，对于加强和改进高等学校的财务管理、规范高等学校的各种业务活动、健全对高等学校财务活动的监督机制，有不可或缺的重要地位和作用。

会计的发展是反应性的，也就是说，会计主要是在一定时期内，根据商业的需要而不断发展的，并与经济的发展密切相关。这些年，随着我国教育体制改革、公共财政体制改革、社会主义市场经济的不断发展和深化，高等学校的办学体制越来越灵活，教育与科研经费来源越来越多样化，学校后勤逐渐进行产业化改革，校办产业也逐步实现规范化管理。高等学校会计环境的巨大变化，对高等学校的预算管理、财务管理、资产管理等方面提出了越来越高的要求。虽然当前的财会[2013]30号《高等学校会计制度》(以下简称《现行制度》)已经在2014年1月1日开始实施，但是1998年颁布执行的《高等学校会计制度》的思想还保存着，在本文中，主要根据已经实施多年的1998年《高等学校会计制度》（以下称旧制度），分析其存在的问题，然后分析旧制度改革的必要性，并给新制度的实施与发展提出一定的建议与对策。

在旧制度的实施过程中，我们可以看到当中很多规定在一定程度上是不适应高等学校目前的实际工作需求，一些会计核算与处理并不可以真实地、全面地反映出高等学校实质的经济业务活动，这是旧制度需要改革的根本原因。在上述的背景下，我国财政部根据旧制度的实施效果，在2009年8月发布了《高等学校会计制度第一次征求意见稿》，在第一次征求意见稿当中，其引入了修正的权责发生制，接着在2010年9月也发布《高等学校会计制度第二次征求意见稿》，进一步完善高等学校经济业务活动的处理，最后在2014年颁布并且实施了财会[2013]30号《高等学校会计制度》(以下简称《现行制度》)，从而更好地对高等学校的财务资金进行管理，并且更好的规范高等学校的会计核算，满足高等学校财务报告信息使用者的要求。

（二）文献综述

2014年1月1日颁布并实施《高等学校会计制度》前后，有很多学者都纷纷对就会计制度的问题与漏洞进行分析与探讨，并提出自己的解决观点，同时在颁布以后也有很多学者针对新旧制度衔接做了相应的研究，主要代表的学者如下：

李丛（2013）在《高校会计制度改革中存在的问题及建议》中提出：政府收支与分类改革正在实施过程中，改革涉及决算、执行以及预算编制等多个环节，对现在运行的大学会计制度赋予更多的意义，提出更高的要求。但是高校会计核算出现很多问题，主要集中在管理固定资产、设置会计项目等方面，这是因为高校会计体系中权责发生制和过去收付实现制之间的矛盾而引发的。高校会计虽然已经进行改革，但仍有不健全的方面。

黄升才（2013）在《浅谈新时期高校会计制度对财务管理的影响》中指出：“新时期高校会计制度能提高和完善当代高校的财务管理工作，使高校会计制度走上一个新台阶，使高校会计工作遇到了转型性的机遇。”在其文章中，作者主要是在阐述高校财务管理工作的原则和任务的前提下，研究了高校会计制度改革给高校带来的财务管理上影响，同时指出了高校实施新时期高校会计制度相关建议。

刘萍（2013）在《现行高校会计制度中的若干问题及对策》一文中，其认为：“随着国家经济的快速发展，高校运营规模在不断扩大，会计核算发挥着越来越重要的作用，高校会计制度改革的呼吁也越来越强烈。就当前高校会计核算的普遍现状来说，虽然在一定程度上核算管控有所加强，会计核算制度在逐渐完善，但是仍然存在一定的问题需要解决。要想促进高校会计核算制度规范化和健全化，需要依据各高校基本情况和社会发展的需求制定相关发展模式。”

李杨（2014）在《新旧高校会计制度转换衔接工作中存在的问题与对策》中指出：“高校从2014年起按新高校会计制度进行核算。由于各高校财务管理水平不一，在新账建立和具体账务处理面临很多具体问题没有统一指导意见，直接影响了高校顺利完成新旧制度转换和新账套的设置。在文章中，作者通过自身体验和分析，和兄弟院校同行交流，参考相关资料，对新高校会计制度执行过程新旧会计制度衔接中存在的问题进行思考和分析，并提出了实施新高校会计制度的建议与对策。” 

陈丰（2014）在《高校新旧会计制度衔接问题探讨》一文中提出：“2014年1月1日起施行的《高等学校会计制度》在固定资产核算、基建并账等方面与原制度相比有较大的差异，新旧制度如何衔接是各高校会计实务工作中亟待解决的难题。”作者在文章当中，从新旧制度会计科目比较、固定资产核算、基建并账三个方面对新旧制度衔接问题进行了探讨。

综上所述，旧高等学校会计制度还是存在不少不适用当前社会的问题与漏洞，从而加大了高等学校对资金的管理程度，同时在新旧制度衔接上依旧存在较多问题，因此，笔者根据学者研究的内容，再结合自身的实际工作，对高校会计制度的改革前后进行分析，并提出合理改善的建议与对策。

二、我国改革前学校会计制度现状分析

（一）我国改革前学校会计制度的弊端

改革前高等学校会计制度为财政部和教育部联合制定的《高等学校会计制度(试行)》，自1998年1月1日开始试行，这在当时是贯彻和落实新出台的《事业单位财务规则》和《事业单位会计准则》而对高等学校会计制度的一次系统改进，是高等学校会计制度的重大进步。但是，随着高等学校内外部环境的巨大变化，改革前高等学校会计制度己经无法较好地适应高等学校会计核算的要求，明显滞后于当前高等教育改革与发展的新形势。主要表现在以下几个方面：

1、收付实现制难以满足财务管理需求

改革前高等学校会计制度规定:“高等学校的会计核算一般采用收付实现制，但经营性收支业务的核算采用权责发生制”。在过去，高等学校的收支较为简单，采用收付实现制有其合理之处。但随着高等学校收入与支出范围的大大扩展，采取收付实现制已经很难满足财务管理的需要。在收付实现制的会计核算模式下，高等学校会计信息不能合理体现教育收支核算的配比关系。对高校当期成本费用影响较大的固定资产折旧、科研费用等并没有计入高等学校的当期成本，不能真实反映高等学校的资产和负债，例如高等学校的资产负债表只反映当期收取的学费和上缴国库的资金，学生欠缴的学费得不到反映；对资本性支出与收益性支出不进行区分等。具体有以下几个方面：

从收入上看，高等学校当前收入的主要来源除了财政拨款之外，主要是收取教学科研以及学费收入，按照我国《事业单位会计制度》的规定：“高等学校所获得的教学科研以及学费收入应该要全部缴入财政预算外资金专户，不可以作为事业收入。可是改革前高等学校会计制度当中，并没有很明确地规定这些收入确认的时间，高等学校所收取的住宿费、学杂费等教学收入都应该要全部按时地上缴到财政专户，同时按规定返还，但是财政部门因为资金等相关原因，当年可能都不可以及时地返还给高等学校，从而使得大部分高等学校在一个会计年度内收入与支出不能够构成配比，严重影响到高等学校地资金运作，对资金的管理缺乏连续性。

从成本和费用核算的角度来看。由于采取收付实现制，所以高等学校在实施改革前高等学校会计制度时，只是对现金支付的部分做出会计处理，而尚未支出现金的隐性负债则没能得到反映。例如，当期应付职工的工资和福利并不在当期列支，而是在实际发生时才作处理。这就导致了高等学校无法准确进行成本核算，这与高等学校收费制度改革和成本核算的要求不符。一方面，高等学校本期支出，但效益跨学年的费用无法分摊，另一方面，应由本期负担，但延期支出费用无法预提，造成成本核算的失真。例如，“211工程”建设专项经费支出是国家为创办世界一流大学而单独拨款的，这种支出的特点是短期内数额巨大，而产生的效益则是在远期，根据目前收付实现制的核算方法是无法分摊费用的，这显然违背了公认的会计原则。

从预算管理的角度看，收付实现制会对预算的准确性造成一定影响。这是因为在收付实现制的情况下，有些单位由于资金紧张而赊欠资金，这样应该在当期列支的内容就无法在当期的资产负债表中得到反映，进而对下一年度的预算造成影响。

2、会计核算主体不合理

改革前高等学校会计制度将普通高等学校会计与基建会计区分开，导致高等学校基建会计独立于高等学校整体的经费核算，造成了高等学校内部出现两个会计主体的现象，这对基建资金的管理，以及日常账务处理都带来极大的不便。同时高等学校的基建账所涉及的贷款核算不够规范，不利于高等学校基建与自建固定资产的核算。因此，可以看出高等学校即使期末编制两套财务报表，也无法真实、完整的反映高等学校基建与白建固定资产的实际状况。

3、会计科目设计与核算不能全面反映经济业务内容

改革前高等学校会计制度中涉及的会计科目及其核算内容较为简单，无法涵盖高等学校发生的经济业务。比如，高等学校房改资金收支业务、融资贷款业务等，不可能做到“大收大支、全收全支”。再比如，现行的会计科目只设置了“借入款项”科目，并没有将长期借款和短期借款区分开来，这样就导致很难对高等学校的偿债能力进行客观的评价；“在建工程”科目缺失，导致高等学校的基建工程因没有办理竣工决算而不能形成高等学校资产；公共财政体制改革所涉及到的会计科目在实务中已经应用，但旧制度中并没有对此进行明确的规定。

4、财务报表体系复杂，但信息量比较单一

改革前高等学校会计制度要求报送的报表达20多张，其中部分报表的内容相互重叠，部分报表的设置不合理，附表与补充报表的内容过于简单，起不到预期的效果。例如，高等学校现行的资产负债表由资产、负债、所有者权益以及收入、支出五部分组成，期间和时点的会计科目相互混淆。而且，现行的报表体系也存在一定的缺失，如没有编制合并财务报表，无法显示高等学校及其校办产业的综合财务资料等等。

（二）我国改革学校会计制度的必要性

由于高等学校会计制度所面临的外部环境发生了巨大变化，旧制度在实务操作的过程中存在一定的问题，因此，针对旧制度的改革已是势在必行。

首先，高等学校会计制度改革是强化教育主管部门对高等学校宏观管理的需要，也是配合公共财政改革及事业单位改革的要求。在高等学校会计制度所面临的外部环境变化中对此做了相应的分析，此处不再赘述。2012年，财政部发布《事业单位会计准则》，预示着新时期事业单位的基础框架将初步建立，高等学校作为事业单位的重要组成部分，其会计制度也应参照事业单位会计制度征求意见稿的要求进行修订。

其次，高等学校会计制度改革是高等学校独立自主办学等内部环境变化的内在要求。随着高等学校独立法人资格的确认、办学经费的多元化、高等学校的大规模扩招以及筹资方式的多元化，高等学校开始逐渐加大成本核算的力度，开始重视办学资源的统筹规划及其产生的综合效益。

再次，高等学校会计制度改革是加强与国际同行的交流与合作，提升高等学校管理及办学水平的重要途径。旧制度在很多方面与国际不同，这就在一定程度上影响了高等学校会计与外部的交流研讨；由于会计信息不具有可比性，旧制度也不利于我国高等学校与国外同行进行比较，不能充分借鉴国外高等学校办学和管理方面较好的经验做法，不利于我国高等学校管理及办学水平的提高。

最后，高等学校会计制度改革是改善高等学校会计信息质量，满足高等学校会计信息使用者的重要方式。随着高等学校参与市场活动的程度加深，如参与银行借款等债权融资，高等学校会计信息的使用者也越来越多元化、市场化，而不再仅仅局限于高等学校的教育行政主管部门。进行高等学校会计制度改革，使高等学校会计信息更易懂、更具可比性，才能满足这些外部信息使用者的要求。

三、对我国学校会计制度改革的建议与对策

（一）会计核算基础由收付实现制改为权责发生制

目前，校的收入渠道由原来的单一财政拨款逐步向捐赠收入、联合办学收入、校办产业收入、科研成果转换收入等多渠道收入并存转变，财政拨款比重逐步降低，高等学校绩效考核模式也应该从过去的以预算执行考核为主向以效益考核为主转变。而且，高等学校许多经济业务性质和内容也逐步与企业活动趋同。随着内外部环境的变化，高等学校会计核算基础由收付实现制转向权责发生制势在必行。在新制度当中明确提出:“高等学校会计采用权责发生制基础”，这就彻底改变了1998年颁布并实施的高等学校会计核算一般采用收付实现制，但经营性收支业务的核算采用权责发生制的状况。通过这次改革，高等学校会计报告就能够更加客观完整地反映高等学校的财务状况，包括其偿债能力、教育成本以及项目运行成本等，更加注重高等学校财务活动的实质情况，更加有效地评价和考核高等学校的受托责任并为报表使用者提供更准确的信息。同时，新制度要求在资产负债表上我国高等学确认所有的经营资源并确认其折旧费用，这样也会使学校更加注意对相关资产的管理和维护，更好地认识未来的短期债务，更有效地分配预算，为预算管理服务。

（二）进一步理顺了会计要素信息

旧制度当中规定高等学校会计要素包括资产、负债、净资产、收入和支出，支出的概念，由于在收付实现制的核算基础下，高等学校作为财政资金的“大出纳”，只在支出资金的时候进行账务处理。资金支出后可能形成资产，也可能形成费用，而资金支出除了在在形成固定资产时需要做一笔预算平行账外，形成无形资产和费用时都不需要进行账务处理。

也就是说，旧制度当中所规定会计要素中，支出和资产两要素之间是包含关系，而不是相互独立的对等关系，这从理论上就是不合理的。按照现行的高等学校会计要素，高等学校会计恒等式“资产+负债+支出=净资产+收入”的存在亦是不合理的。从实践方面说，支出作为高等学校的一项会计要素，不利于高等学校进行科学准确的成本核算，难以为政府部门制定高等教育改革政策、教育收费价格等提供足够的支持，也不利于高等学校加强成本管理和绩效评价。因此，旧制度当中的会计要素必须进行改进，这也是新制度接下来需要不断完善的重点。

（三）进一步完善财务报表体系和财务报表格式

有效的财务报告体系是对高等学校会计工作成果对外披露的可靠保障。目前，我国旧高校会计制度当中对会计报表体系设计不完全合理，缺乏反映高等学校现金流量情况、财政拨款收支情况、基建投资情况的重要报表；同时，会计报表列报的项目不尽科学、会计信息披露不充分，缺乏对报表附注披露内容的规范等等。

新颁布的高校会计制度对高等学校会计报表的种类、内容、编制基础、编制要求等进行了规范，建立和完善了会计核算和会计信息披露体系。具体而言，要求高等学校增加现金流量表、财政拨款收支表、基建投资表等会计报表和报表附注，以综合反映高等学校的财务状况、收入费用、现金流量及财政拨款收支情况等会计信息。其中，资产负债表反映了高等学校在某一会计期末的财务状况；收入费用表反映了高等学校在某一会计期间内开展业务活动取得的收入以及发生的费用情况；现金流量表反映了高等学校在某一会计期间内现金和现金等价物流入和流出的信息；财政拨款收支表反映了高等学校在某个预算年度内的财政拨款收支及结转结余的情况；基建投资表反映了高等学校从开始建设起到本年年末累计拨入、借入和基本建设资金及其使用的情况。

四、结论

随着我国教育体制改革、公共财政体制改革、社会主义市场经济的不断发展和深化，高等学校的办学体制越来越灵活，教育与科研经费来源越来越多样化，学校后勤逐渐进行产业化改革，校办产业也逐步实现规范化管理。因此在高等学校的会计制度中，因此要加强对旧制度存在问题的分析，并及时找到解决方案，从而让高等学校会计制度更好地适应当前社会的发展。

致谢

历经数月，毕业论文终于完成。在论文的写作中，不仅懂得了绞尽脑汁而不得其解的艰辛，更体会到收获时候的那种喜悦。但是由于自己知识水平和科研能力的有限，在此，敬请各位专家学者在翻阅之余，认真批评指正。

在整篇论文从选材到搜集整理资料，再到写作的过程中，经过各种艰辛。在论文整个过程中我首先要感谢的是我的导师，正是因为导师在整个过程中细心的帮助，才能使我完成写作。在这篇论文的写作上，导师都给予我无微不至的关怀，在此再次表示衷心的感谢。

同时，我还要感谢学校对我的栽培，还有和我一起生活、学习的同学和朋友，正是在他们的帮助下，我能够顺利地完成学业。

再次向我的学校，导师，关心、支持和帮助我的老师、同学、亲人及朋友表示诚挚的谢意!

参考文献

参 考 文 献

1、赵健，《民间非营利组织新旧会计制度衔接的探讨》，内蒙古煤炭经济，2013年

2、庄乃谐，《高等学校会计制度缺陷及征求意见稿初探》，中国商界(下半月)，2010年

3、章伟军，《浅析高校财务会计与基建会计的合并核算》，行政事业资产与财务，2011年

4、彭华，《高校固定资产核算会计制度之变化》，财会月刊，2010年

5、朱爱明，《就<高校会计制度>(征求意见稿)固定资产核算衔接的思考》，会计师，2010年

6、张文兢，《高校固定资产账务处理探讨》，财会通讯，2010年

7、张卫红，《刍议<高等学校会计制度>(征求意见稿)》，会计之友(中旬刊)，2010年

8、李昌容，《<高等学校会计制度>在的问题及对策》中国农业会计. 2013年